Préambule.

Les règles d'administration des armées et de la gendarmerie obéissent aux principes de priorité de l'opérationnel et de continuité de l'action en toutes circonstances et en tous lieux.

Dans ce cadre, les formations militaires disposent de l'autonomie de fonctionnement qui leur est nécessaire notamment au travers d'une organisation administrative propre à la défense et du régime dérogatoire des dépenses à bon compte qui s'applique au fonctionnement, aux déplacements, à l'alimentation et à la solde du personnel militaire.

La présente instruction a pour objet de décrire les rôles et responsabilités des commissaires de l'armée de terre ⁽¹⁾ dans le cadre de l'exercice de la vérification des comptes. Elle définit également le périmètre d'application des attributions exercées à ce titre ainsi que les procédures à mettre en œuvre.

1. Dispositions générales.

1.1. Définition de la vérification des comptes.

La vérification des comptes consiste à contrôler la régularité et l'exactitude comptable des opérations financières (recettes et dépenses) des formations administratives ⁽²⁾. Elle se décline notamment à travers les opérations suivantes :

• le rapprochement entre les écritures passées en comptabilité et les pièces justificatives de la comptabilité ;

• la corrélation entre les existants et les écritures comptables ;

• la vérification de la régularité des pièces justificatives présentées. Cette vérification porte sur différents points détaillés en annexe I ;

• la vérification de la conformité des opérations comptables aux dispositions législatives et réglementaires (exactitude de l'imputation budgétaire, application des règles de l'achat public et toutes dispositions législatives et réglementaires ⁽³⁾ afférentes aux recettes et aux dépenses d'une formation).

1.2. Périmètre d'application.

La vérification des comptes concerne les recettes et les dépenses ⁽⁴⁾ effectuées par une formation selon le régime dérogatoire aux règles de la comptabilité publique.

La vérification des comptes exercée par les commissaires s'applique donc à l'ensemble des opérations exécutées en dehors du droit commun budgétaire pour lesquelles tout ou partie des ressources sont mises en place par les ordonnateurs du commissariat de l'armée de terre.

Pour l'armée de terre, ces opérations concernent les domaines suivants :

• masses du budget de fonctionnement mises en place dans les formations et les centres territoriaux d'administration et de comptabilité (CTAC) au titre des prestations délivrées au profit des bureaux états-majors et services (BEMS) ;

• fonctionnement des ordinaires, cercles et foyers ⁽⁵⁾ ;

• exécution des dépenses de soldes effectuées par les corps et les CTAC ;

• règlement des frais de déplacement temporaires et de changement de résidence.

1.3. Rôle et responsabilités des commissaires.

Les décrets cités en référence, définissent le cadre réglementaire dans lequel s'exercent les attributions des commissaires.

Parmi celles-ci, les commissaires sont responsables de la vérification des comptes des formations administratives :

• relevant du décret cité en 1re référence portant règlement sur l'administration et la comptabilité des corps de troupe ;

• définies par le décret cité en 5e référence.

Cette mission est exercée pour le compte du ministre de la défense par les commissaires désignés es qualité à cet effet ; elle garantit notamment la bonne utilisation des crédits budgétaires mis en place au profit des formations de l'armée de terre.

Ses résultats engagent la responsabilité « intuitu personae » du commissaire l'ayant exercée.

2. Modalités d'exercice de la vérification des comptes.

• le choix du cabinet est effectué par l'autorité de tutelle de l'organisme après avis de la direction du commissariat de rattachement ;

• le coût de l'externalisation est intégralement supporté par l'organisme ;

• les rapports et observations du titulaire sont systématiquement adressés en copie au directeur du commissariat de rattachement.

En toute hypothèse, le commissariat conserve la pleine responsabilité de la mission de vérification des comptes.

L'externalisation permet de recentrer les investigations sur la conformité des opérations comptables aux dispositions législatives et réglementaires : exactitude des imputations, modalités des achats, engagement juridique des dépenses et toutes dispositions législatives et réglementaires ⁽¹⁰⁾ afférentes aux recettes et aux dépenses de l'organisme.

2.1. Commissaires en charge de la vérification des comptes.

Le directeur régional du commissariat ⁽⁶⁾ désigne parmi les commissaires qui lui sont subordonnés ceux qui assurent la mission de vérification des comptes de l'ensemble des formations de l'armée de terre stationnées sur sa zone de compétence.

Une décision annuelle formalise ces désignations chaque 1er octobre. Elle est notifiée d'une part aux commandements organiques concernés et d'autre part aux formations rattachées.

Chaque commissaire désigné est susceptible, en fonction des besoins du service et des disponibilités, de contrôler n'importe quelle formation rattachée.

La vérification des comptes exercée par les commissaires affectés dans les organismes du service en charge de cette mission [direction régionale du commissariat de l'armée de terre (DIRCAT), direction des commissariats d'outre-mer (DICOM), direction des commissariats en opérations extérieures (DIRCOM), commissariat de l'armée de terre (CAT), commissariat administratif de l'armée de terre (CAAT)] comporte deux aspects développés ci-dessous : la vérification sur pièces et la vérification sur place.

2.2. Vérification des comptes sur pièces.

La vérification porte sur l'ensemble des comptabilités des formations qui sont adressées au service du commissariat de rattachement selon les périodicités prévues par les textes particuliers à chaque domaine.

Elle est systématique et exhaustive. Cependant, le cas échéant, afin de faire face à des charges supplémentaires occasionnelles, la vérification des comptes pourra, ponctuellement, ne porter que sur des aspects ciblés de la comptabilité sur les bases d'une analyse des risques, par domaine, pour chaque formation concernée.

2.3. Vérification des comptes sur place.

Un commissaire désigné par le directeur régional du commissariat effectue au moins une fois par an un contrôle inopiné sur place de chacun des points de vérification isolés dans le plan annuel d'audit ⁽⁷⁾ arrêté par le directeur du commissariat.

Cette vérification comporte deux volets :

• la vérification systématique qui correspond au minimum requis pour l'action de contrôle et qui porte notamment sur :

• le contrôle des avoirs deniers (trésorerie, SRL) ;

• le recensement des matériels, effets, denrées … ;

• la vérification complémentaire qui, compte tenu des informations (comptables, financières …) détenues par ailleurs, correspond à une analyse en profondeur d'un processus comptable.

Les erreurs, omissions ou irrégularités comptables constatées sur place donnent lieu à régularisation immédiate prescrite et contrôlée par le commissaire vérificateur des comptes.

En cas de fraude, perte, déficit ou détournement, constaté lors d'un contrôle inopiné ou détecté par la formation, celui-ci fait prendre toute mesure conservatoire qu'il juge utile et procède à l'établissement du procès-verbal correspondant.

2.4. Méthodes.

Les contrôles de vérification des comptes, sur place et sur pièces, respectent le canevas méthodique élaboré par la direction centrale du commissariat de l'armée de terre (DCCAT) sous la forme du mémento de l'audit des formations.

Ce document fournit les fiches guides, qui permettent, par organisme, de contrôler l'ensemble des aspects techniques comptables ou para-comptables afférents au fonctionnement administratif et financier de la formation.

Le mémento est mis à jour annuellement par la DCCAT, d'une part en fonction du retour d'expérience et des remarques des échelons déconcentrés du commissariat et, d'autre part, en fonction des évolutions réglementaires.

Son respect constitue le socle de la certification ISO de méthodes d'audit mises en œuvre par les directions du commissariat.

2.5. Externalisation de contrôles.

La mission de vérification des comptes est attribuée en propre aux services du commissariat par le ministre de la défense. Son externalisation est en principe exclue.

Dans le domaine particulier des cercles et des foyers ⁽⁸⁾, et compte tenu du fait que ces personnes morales autonomes gèrent des deniers privés ⁽⁹⁾, le seul contrôle de leurs écritures comptables peut être externalisé auprès d'un cabinet d'expertise comptable dans les conditions suivantes :

3. Formalisation des résultats de la vérification des comptes.

3.1. Visa des documents comptables lors d'une vérification sur place.

À l'issue du contrôle sur place, les comptes deniers, matériels et matières présentés sont toujours arrêtés après régularisation définitive ou provisoire :

• lorsque la vérification a donné lieu à un constat de conformité, les comptes sont arrêtés en conformité aux dispositions législatives et réglementaires ;

• si les opérations donnent lieu à des remarques techniques ne mettant pas en cause la sincérité des comptes, le vérificateur arrêtera les comptes avec des réserves écrites devant donner lieu à des explications à fournir par le commandant de formation ;

• enfin, lorsque les éléments de suivi comptable ne permettent pas de reconstituer une image sincère et véritable du fonctionnement administratif et financier de l'organisme, le vérificateur peut refuser d'arrêter les comptes en conformité aux dispositions législatives et réglementaires. Dans ce cas, les anomalies constatées sont obligatoirement notifiées dans une feuille d'observations (cf. ci-dessous).

Quels qu'ils soient, les résultats de la vérification des comptes sont consignés le jour même, sur les documents comptables, par l'apposition de la mention correspondante (cf. annexe II), de conformité (avec ou sans réserve) ou de non conformité, visée par le commissaire chargé de ces opérations.

3.2. Documents de constats.

Chaque vérification des comptes, sur pièces ou sur place, fait l'objet d'un relevé de constatations pouvant prendre des formes différentes en fonction des circonstances :

• la feuille de vérification des comptes ;

• la feuille d'observation (s) ;

• le procès-verbal de constatation ;

3.2.1. Feuille de vérification des comptes.

Les erreurs, omissions ou irrégularités constatées lors de l'exercice, sur pièces ou sur place, de la vérification des comptes, sont consignées sur une feuille de vérification transmise au commandant de formation. Après une visite sur place, cette feuille doit être transmise dans un délai inférieur à un mois et fixe le délai de réponse laissé à la formation administrative.

Au vu de la feuille de vérification, le commandant de formation fait procéder aux régularisations nécessaires et répond aux remarques formulées en détaillant les mesures prises à son niveau.

3.2.2. Feuille d'observation(s).

Lorsque la nature ou la gravité des faits constatés le justifie, une feuille d'observation (s) est adressée au commandant de formation par le directeur du commissariat. Celui-ci en fait parvenir une copie, à titre de compte rendu, au ministre (direction centrale du commissariat de l'armée de terre).

3.2.3. Procès verbal de constatation.

Lorsque des écarts significatifs  ⁽¹¹⁾ sont constatés lors de la reconstitution des avoirs et des inventaires entre les existants physiques et les écritures comptables, un procès-verbal est rapporté sur le champ par le commissaire vérificateur conformément aux dispositions de l'instruction portant organisation du recueil et du traitement des informations relatives aux fraudes ou irrégularités graves en matière administrative, financière et comptable, ainsi qu'aux pertes, déficits et détériorations, dans les formations concernées. Ce procès-verbal doit mentionner les dates et circonstances de l'intervention, le montant du déficit (ou excédent), son origine ainsi que les mesures prescrites pour sa régularisation provisoire.

3.3. Compte rendu annuel de vérification des comptes.

Ce document, établi au niveau des directions régionales du commissariat de l'armée de terre (DIRCAT) ⁽¹²⁾, constitue une synthèse des principaux constats et enseignements relatifs à la vérification des comptes exercée par les commissaires pour le compte du ministre. Il est donc destiné à rendre compte à la direction centrale du commissariat de l'armée de terre (sous-direction administration budget finances) de l'exécution de cette mission au plus tard le 31 janvier de l'année A+1.

Le compte-rendu annuel de vérification des comptes doit mettre en évidence :

• la qualité de la tenue des comptabilités ;

• les constats relatifs à la régularité des opérations qui ont des conséquences comptables (respect de la spécialité budgétaire, procédure d'achat public, responsables administratifs…) et dont le non respect entraîne ipso facto l'irrégularité de forme et de fond des opérations associées.

Ce document est construit selon le plan détaillé en annexe III.

4. Texte abrogé.

L'instruction n^o 1697DEF/DCCAT/AG/AFCF du 15 février 1993 relative à la vérification des comptes et à la surveillance de l'administration dans les corps de troupe est abrogée.