Annexe III. Fiscalité des cercles.

1 Impôts directs.

1.1 Contribution foncière.

Elle est due par le propriétaire de l'immeuble donc :

• par le cercle s'il est propriétaire (cas exceptionnel) ;

• par le propriétaire de l'immeuble si le cercle n'est que locataire ;

• par l'État propriétaire d'immeuble militaire où est implanté le cercle (exemption prévue par l'art. 1382, 1 du code général des impôts).

1.2 Taxes et redevances locales.

Elles sont dues par le cercle conformément à la réglementation communale.

1.3 Contribution mobilière.

Les cercles militaires sont imposables à la contribution mobilière dans les conditions de droit commun à raison des locaux et dépendances qu'ils occupent (art. 1409 et suiv. du code général des impôts).

2 Impôts indirects.

2.1 Taxe à la valeur ajoutée.

2.1.1 Détermination des ressources imposables à la taxe à la valeur ajoutée (TVA).

(Sous réserves d'application des dispositions rappelées au point 2.4.)

2.1.1.1 Ressources imposables à la taxe à la valeur ajoutée.

Principe. Toutes les recettes provenant de l'encaissement d'un prix ou d'une partie du prix (en cas de repas subventionné) payé par le bénéficiaire de la prestation.

Ce principe s'applique à l'encaissement du prix payé par le rationnaire pour la fourniture des repas et plus généralement toute prise d'alimentation :

• au taux réduit pour le personnel militaire et civil du ministère de la défense ⁽¹⁾ ;

• au taux normal pour tous les autres membres (y compris conjoint et personnes à charge du personnel du ministère de la défense).

La vente de petits déjeuners est en principe soumise au taux normal. Cependant, le taux réduit s'applique lorsque les petits déjeuners sont servis dans le cadre de conditions de travail particulières comme des horaires décalés, des astreintes particulières résultant des obligations militaires :

• les recettes provenant de l'exploitation d'un bar ou d'une buvette (taux normal) ;

• les réceptions à caractère privé y compris celles ne comprenant que des personnels appartenant au ministère de la défense payées par une personne privée (mutation, départ à la retraite, etc.) sont imposables au taux normal ;

• les recettes provenant de la vente d'objets divers (taux du produit vendu) ;

• les recettes provenant de l'exercice d'une activité qui relève par nature du secteur concurrentiel (location de salle, exploitation d'un centre de plein air, salon de coiffure, etc.) ;

• les recettes provenant du paiement du prix d'une prestation d'hébergement à caractère hôtelier sont en principe soumises à la TVA, dès lors que le prix du logement ne s'écarte pas ⁽²⁾ « manifestement » du prix des logements proposé par le marché et que l'organisme offre en plus de l'hébergement au moins trois des services suivants :

  • l'organisme dispose des moyens nécessaires pour être en mesure de fournir le petit déjeuner à l'ensemble des locataires ;

  • le nettoyage des locaux est effectué de manière régulière. Cette condition est considérée comme établie si l'organisme bien que ne fournissant pas ce service, dispose des moyens pour le proposer au client pendant la durée du séjour, selon une périodicité régulière. En revanche, elle est considérée comme non satisfaite si l'organisme se contente d'un nettoyage en début et en fin de séjour ;

  • l'organisme dispose des moyens nécessaires pour être en mesure de fournir pendant le séjour le linge de maison à l'ensemble des locataires ;

  • l'organisme dispose des moyens nécessaires pour être en mesure de proposer un service de réception même non personnalisé à ces clients (un système d'accueil électronique suffit).

Les prestations d'hébergements sont imposables, au taux réduit, depuis la publication du Bulletin officiel des impôts 3 A 2-03 du 30 avril 2003. Les nouvelles dispositions sont applicables depuis le 1er janvier 2003. Toutefois, l'instruction accorde une mesure transitoire permettant, dans un délai de 90 jours, aux prestataires de renoncer à l'offre de l'un au moins de ces services pour demeurer exonérés. En l'absence de renonciation, l'absence de taxation de leurs opérations au titre de la période qui s'étend du 1er janvier 2003 au 30 juillet 2003 (date d'expiration du délai de 90 jours) n'est pas remise en cause.

Les recettes d'hébergement perçues par les cercles qui remplissent les conditions citées ci-dessus, sont imposables depuis le 1er août 2003. Une régularisation des affaires déclarées doit éventuellement être envisagée ; les recettes doivent être déclarées au taux réduit et parallèlement les dépenses engagées pour la réalisation des prestations d'hébergement ouvrent droit à déduction ou à remboursement.

Lorsque la somme des recettes imposables citées ci-dessus est inférieure à 76 300 euros HT pour l'année, les organismes bénéficient de la franchise en base prévue à l'article 293 B du code général des impôts. Ces dispositions les dispensent du paiement de la TVA. En contrepartie aucune déduction ou demande de remboursement de TVA ne peut être accordée, et les factures qu'ils délivrent ne doivent pas faire apparaître la TVA.

Si au cours d'une année le chiffre d'affaire imposables dépasse la limite de 76 300 euros HT sans dépasser la limite de 84 000 euros HT, l'activité perdra le bénéfice de la franchise et des déclarations de TVA devront être déposées à compter du 1er janvier de l'année suivante.

Si au cours de la même année le chiffre d'affaires imposables dépasse la limite de 84 000 euros HT, alors les déclarations de TVA devront être déposées à compter du 1er jour du mois suivant le dépassement de 84 000 euros HT.

Nota.

Les organismes qui ont déposé des déclarations de chiffres d'affaires alors même qu'ils auraient pu bénéficier de la franchise en base peuvent prendre l'attache du centre des impôts de rattachement afin de bénéficier de ces dispositions au plus tard à compter du1er janvier de l'année suivante.

2.1.1.2 Ressources non imposables à la TVA (hors champ d'application de la TVA).

De manière générale est non imposable l'ensemble des ressources des organismes financées par des dotations budgétaires spécifiques et notamment :

• 1. La prime globale d'alimentation [décret du 6 novembre 1930 (n.i. BOC) modifié].

• 2. La prime d'alimentation troupe (décret du 6 novembre 1930).

• 3. L'indemnité de vivres (arrêté du 4 décembre 1946, n.i. BO).

• 4. Les suppléments calculés sur la base des primes et indemnités visées ci-dessus [école, incorporation, fête, commando, haute montagne, navigation, porte-avions, sous-marins, exceptionnel, tables d'officiers, tables d'officiers mariniers, aéronautique, école d'officier, surprime aspirant/PDL, surprime sous-officier PDL, manœuvre, caporaux-chefs, gendarmerie nationale, arrêté interministériel du 20 mai 1975 (BOC, p. 1751)].

• 5. Les indemnités pour charges aéronautiques [décret n° 45-1680 du 29 juillet 1945 (n.i. BOC) modifié].

• 6. La contribution de l'État à l'alimentation des cadres (repas d'astreinte des cadres ou repas de service).

• 7. L'indemnité compensatrice pour consommation de ration de combat.

• 8. La prime de l'action sociale des armées (ASA) versée uniquement comme complément du prix du repas aux élèves gendarmes en écoles ainsi qu'aux élèves sous-officiers du corps de soutien technique et administratif de la gendarmerie nationale à partir du grade de brigadier-chef lorsqu'ils payent eux-mêmes leur repas en écoles.

• 9. La prestation de service définie par la directive n° 9602612/DSF/AAF du 16 octobre 1996 (n.i. BO) et la directive n° 581/DEF/DCCAT/ABF/AF/2 du 4 août 1999 (n.i. BO) destinée à compenser le prix des repas « externalisés » (taux réduit).

• 10. Le fonds de compensation de l'alimentation.

• 11. La prime d'alimentation [gendarmerie nationale, décret 99-1107 du 21 décembre 1999 (BOC, 2003, p. 1815) modifié], cette prime est versée à l'ordinaire dans le cadre d'une réquisition de l'unité ou de la fraction d'unité de gendarmerie déplacée pour assurer l'alimentation gratuite des personnels astreints à fréquenter cet ordinaire.

• 12. Les recettes destinées au financement des dépenses de réception à caractère alimentaire et organisées par les autorités civiles et militaires du ministère.

• 13. Les subventions d'investissement.

• 14. L'allocation exceptionnelle du fonds de compensation ministériel de l'alimentation.

• 15. L'allocation du fonds ministériel d'entraides des cercles officiers et mixtes.

• 16. L'allocation du fonds ministériel d'entraides des cercles sous-officiers et mixtes.

• 17. L'allocation du fonds non ministériel d'entraides des cercles officiers et mixtes.

• 18. L'allocation du fonds non ministériel d'entraides des cercles sous-officiers et mixtes.

• 19. Le fonds de secours et d'entraides des cercles.

• 20. Le fonds de compensation des ordinaires, tables et mess.

• 21. Le fonds d'entraide des foyers.

2.1.1.3 Cas particulier des recettes provenant de la livraison de repas entre les cercles et les ordinaires.

Dans certaines circonstances, il peut arriver qu'un ordinaire ou un cercle s'approvisionne auprès d'un autre ordinaire ou d'un autre cercle. Dans ce cas une facturation est émise par l'organisme fournisseur à l'autre organisme. La prestation est limitée à la fourniture des produits solides ou liquides et n'est pas accompagnée par une prestation quelconque de service (cuisinier, personnel de salle) par l'organisme fournisseur.

Dans cette hypothèse, la facturation sera établie sans TVA lorsque la livraison des biens est assurée par un ordinaire au bénéfice d'un autre ordinaire. Cette opération est en effet, en dehors du champ d'application de la TVA dès lors que soutien technique et administratif de la gendarmerie les ordinaires sont des services publics administratifs qui ont la personnalité juridique de l'État.

A contrario, la facturation mentionnera la TVA au taux du produit livré (réduit pour les solides et les boissons non alcoolisées, normal pour les boissons alcoolisées) pour les livraisons entre :

• les cercles ;

• les cercles et les ordinaires ;

• les ordinaires et les cercles.

2.1.1.4 Application de la jurisprudence « Mortier » aux organismes.

La question de l'applicabilité de la jurisprudence « Caserne Mortier » ne se pose que pour tout ou partie des recettes imposables visées au point 2.1 et ne concerne que les organismes régis par les dispositions du décret 81-732 du 29 juillet 1981 (BOC, p. 3902).

Rappel des commentaires du commissaire du gouvernement à propos de l'arrêt « Caserne Mortier » :

Conformément à l'article 256 B du CGI, les personnes morales de droit public ne sont pas assujetties à la TVA pour l'activité de leurs services administratifs, sociaux, éducatifs, culturels et sportifs lorsque leur non-assujettissement n'entraîne pas de distorsions dans les conditions de la concurrence. Ces personnes morales sont assujetties, en tout état de cause pour les opérations suivantes : « ... opérations des économats et établissements similaires... » ; que ces dispositions, prises pour l'adaptation de la législation nationale à la 6e directive dont l'article 4 au 5 prévoit que les organismes de droit public ont, en tout état de cause, la qualité d'assujettis à la TVA pour les opérations énumérées à l'annexe D..., au nombre desquelles figurent, notamment « les opérations des cantines d'entreprises, économats, coopératives et établissements similaires », doivent être interprétées en ce sens que les personnes morales de droit public sont en tout état de cause assujetties à la TVA à raison des opérations de leurs cantines et établissements similaires ; qu'il résulte des dispositions précitées, rapprochées des autres dispositions de la 6e directive et des articles du CGI qui les ont transposées, que tant les administrations que les entreprises sont assujetties à la TVA sur les opérations des cantines ouvertes à leur personnel.

Toutefois, la décision du conseil d'État ne remet pas en cause le principe de laisser en dehors du champ d'application de la TVA (article 256 B du code général des impôts) les prestations réalisés par les organismes publics dès lors que cette activité relève d'une nécessité de service public dans les conditions posées par la cour de justice des communautés européennes et le conseil d'État.

Les dispositions en cause de la directive ont déjà fait l'objet de certaines interprétations de la part de la cour de justice des communautés européennes qui, à ce jour, a statué à trois reprises sur les dispositions des articles 4, 5 et 13 de la 6e directive. Par deux décisions (CJCE 11 juillet 1985, n° 107/84, commission c/République fédérale d'Allemagne : Rec. p. 2655) et CJCE 26 mars 1987, n° 235/85, commission c/Pays-Bas : Rec. p. 1471), elle a précisé que deux conditions devaient être cumulativement remplies pour que l'exonération joue, à savoir l'exercice d'activités par un organisme public et l'exercice d'activités accomplies en tant qu'autorité publique.

Le conseil d'État a jugé que dans certaines circonstances les opérations de restauration au sens large effectuées par un certain nombre de cercles militaires, sont assimilables aux « opérations des cantines d'entreprise ». Ces dernières se définissent par leur objet qui est d'offrir aux salariés une commodité facultative, destinée à la satisfaction de leurs besoins propres. Il s'agit notamment des opérations effectuées par les cercles militaires qui sont situés en centre-ville ou dans des endroits particulièrement fréquentés. Ils constituent alors une simple facilité offerte aux militaires pour leurs besoins propres et sans qu'ils soient tenus d'y recourir.

S'agissant d'installations militaires isolées géographiquement ou requérant un service continu particulier de la part des militaires qui y sont affectés, le conseil d'État n'a pas assimilé leurs mess, bars et buvettes à des cantines d'entreprise. Dans cette situation le conseil d'État a estimé que le cercle n'offrait plus une commodité facultative à des agents pour la satisfaction de leurs besoins propres, mais offrait une installation correspondant à une nécessité de service.

Dans cette situation, l'activité de fourniture des repas du cercle sort du champ des activités économiques exercées par une personne publique dans les mêmes conditions qu'une personne de droit privé, pour tomber dans celui de l'activité même de l'autorité publique.

Conséquences. Les recettes perçues par le gestionnaire de l'organisme d'alimentation sont hors champ d'application de la TVA, en contrepartie il ne peut pas déduire la TVA afférente aux achats nécessaires à la réalisation des repas. Il n'est pas tenu compte du montant de ces recettes pour apprécier la limite de 76 300 euros HT de la franchise TVA (point 2.1. ci-dessus).

L'application de la jurisprudence « Caserne Mortier » nécessite une analyse au cas par cas des conditions dans lesquelles sont réalisées les prestations de restauration et de fourniture de boissons dans les cercles et foyers (unités en manœuvre, déplacement, opération et déploiement intérieur...) ou si du fait d'un règlement particulier les militaires sont dans l'impossibilité de quitter leur service pour prendre leur repas à l'extérieur de leur unité. Afin d'éviter les risques de contentieux, les organismes qui estiment pouvoir bénéficier de cette jurisprudence sont invités à saisir leurs directions centrales qui saisira la direction des affaires financières.

2.1.2 Droit à la déduction de la taxe à la valeur ajoutée.

En contrepartie de l'obligation de soumettre à la TVA les recettes provenant de la fourniture des repas à éventuellement de logement, les organismes sont autorisés à déduire de ce montant la TVA acquittée auprès de leurs fournisseurs.

Ces organismes sont des assujettis partiels à la TVA dès lors qu'ils réalisent des opérations situées hors du champ d'application de cet impôt et des opérations imposables.

Conformément aux dispositions de l'article 207 bis de l'annexe II du code général des impôts, ils doivent, pour déduire la TVA afférente à leurs dépenses, procéder préalablement à leur affectation en fonction de leur utilisation totale ou partielle pour la réalisation des opérations imposables ou non imposables.

La TVA qui a grevé les biens ou services utilisés exclusivement pour des opérations situées hors du champ d'application de la TVA n'est pas déductible (ex. : la TVA figurant sur les factures d'achats des denrées et des boissons utilisées dans le cadre d'une réception officielle).

La TVA qui a grevé les biens ou les services utilisés exclusivement pour des opérations imposables à la TVA est totalement déductible.

La TVA qui a grevé les biens ou les services utilisés concurremment pour la réalisation d'opérations imposables et pour la réalisation d'opérations situées hors du champ d'application de la TVA n'est déductible qu'en proportion de l'utilisation de ces biens et services pour la réalisation d'opérations imposables (achats des denrées par exemple).

L'article 212 de l'annexe II du code général des impôts prévoit les modalités de calcul de ce rapport. La fraction doit comprendre au numérateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires TVA exclue afférent aux opérations ouvrant droit à déduction y compris, les subventions directement liées au prix de ces opérations (la prestation de service visée au point 2.3.).

Au dénominateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires TVA exclue afférent aux opérations figurant au numérateur ainsi que l'ensemble des primes, suppléments et indemnités visé au point 2.2. numéros 1 à 11.

Le rapport fixé en pourcentage est arrondi à un chiffre qui ne dépasse pas l'unité supérieure.

Exemple :

Un cercle a, au cours d'une année, encaissé les sommes suivantes :

• 100 000 euros HT de recettes provenant de repas payés par des personnels du ministère de la défense (taux réduit).

• 10 000 euros HT de recettes provenant d'invités (taux normal).

• 150 000 euros HT de prime globale d'alimentation.

• 100 000 euros HT de l'allocation sociale des armées (taux réduit) pour la partie soumise à TVA uniquement.

• 3 000 euros HT pour organiser une réception officielle (les dépenses payées pour organiser la réception ont été grevées de 300 euros de TVA).

• 15 000 euros de subvention d'équipement (renouvellement d'un matériel de cuisine).

• 2 200 euros d'adaptation du fonds ministériel d'entraides des cercles.

Le c e r c l e a dépensé un montant de 300 000 euros (dont 22 500 euros de TVA) pour acheter les denrées nécessaires à l'ensemble de ses activités de restauration.

Calcul du prorata de déduction :

• au numérateur les recettes et allocations taxables HT soit 100 000 + 10 000 + 100 000 = 210 000 euros ;

• au dénominateur les recettes et allocations taxables ainsi que les allocations exonérées soit :

  • 100 000 + 10 000 + 150 000 + 100 000 = 360 000 euros ;

  • 210 000/360 000 = 58,3 p. 100 arrondi à 58 p. 100.

Détermination de la TVA déductible :

22 500 – 300 (dépenses engagées pour la réception officielle) = 22 200 euros.

Application du prorata de déduction :

22 200 x 58 p. 100 = 12 876 euros.

Détermination de la TVA due.

• 1. TVA brute ou collectée :

  • 200 000 5,5 p. 100 = 11 000 euros.

  • 10 000 19,6 p. 100 = 1 960 euros.

  Soit un total de TVA collectée à déclarer de 12 960 euros.

• 2. TVA déductible à reporter sur la déclaration : 12 876 euros.

• 3. TVA nette due : 12 960 – 12 876 = 84 euros.

2.2 Droit de licence.

2.2.1 Cercle comprenant une activité mess et une activité bar.

2.2.1.1 Vente de boissons à consommer sur place.

• a).  Le cercle est assujetti à la réglementation administrative et doit la licence au titre de l'activité bar dans les conditions suivantes :

  Groupe auquel ressortissent les boissons que le cercle se propose de faire vendre au bar pour être consommées sur place.	Licence due par le cercle.
  I	Licence boissons sans alcool (1re catégorie).
  II-I	Licence boissons fermentées (2e catégorie).
  III-II-I	Licence restreinte (3e catégorie).
  V-IV-III-II-I	Grande licence (4e catégorie).

   

• b).  Le cercle ne doit une licence de restaurant pour les boissons servies au mess que dans la mesure où la catégorie du groupe auquel ressortissent ces boissons est supérieure à celle de la licence déjà détenue au titre de l'activité bar.

  Catégorie de licence de vente de boissons à consommer sur place déjà détenue par le cercle au titre de l'activité bar.	Groupe auquel ressortissent les boissons que le cercle se propose de faire vendre au mess pour être consommées sur place.	Licence particulière due par le cercle au titre de l'activité mess.
  Licence première catégorie.	I	Néant.
  	II-I	Petite licence restaurant (1).
  	V-IV-III-II-I	Licence restaurant.
  Licence deuxième catégorie.	II-I	Néant.
  	V-IV-III-II-I	Licence restaurant.
  Licence troisième catégorie.	III-II-I	Néant.
  	V-IV-III-II-I	Licence restaurant.
  Licence quatrième catégorie.	V-IV-III-II-I	Néant.
  (1) Sauf pour les mess qui ne reçoivent aucune autre personne que celles énumérées par les articles 8 et 9, alinéa C et 10.21, premier tiret de la présente instruction.

   

2.2.1.2 Vente de boissons à emporter.

Seul le bar est habilité à effectuer des ventes à emporter.

La catégorie de licence due par le cercle à ce titre est fonction :

• de la catégorie de la licence de vente de boissons à consommer sur place déjà détenue ;

• du groupe auquel ressortissent les boissons que le cercle se propose de faire vendre par le bar pour être emportées.

Catégorie de licence de vente de boissons à consommer sur place déjà détenue par le cercle au titre de l'activité bar.	Groupe auquel ressortissent les boissons que le cercle se propose de faire vendre par le bar pour être emportées.	Licence particulière due au cercle au titre de l'activité bar.
Licence première catégorie.	I	Néant.
	II-I	Petite licence à emporter.
	III-II-I	Licence à emporter.
	V-IV-III-II-I
Licence deuxième catégorie.	II-I	Néant.
	V-IV-III-II-I	Licence à emporter.
Licence troisième catégorie.	III-II-I	Néant.
	V-IV-III-II-I	Licence à emporter.
Licence quatrième catégorie.	V-IV-III-II-I	Néant.

 

2.2.2 Cercle comprenant une activité mess et pas d'activité bar.

2.2.2.1 Vente de boissons à consommer sur place.

Le cercle est assujetti à la réglementation administrative et doit la licence dans les conditions précisées dans le tableau ci-dessous. Seul en est dispensé le cercle qui vend des boissons ressortissant aux groupes I et II consommées sur place comme accessoires de la nourriture par les personnes autres que celles limitativement énumérées au point 2.1.

Groupe auquel ressortissent les boissons que le cercle se propose de faire vendre par le mess.	Licence due par le cercle.
I-II	Petite licence restaurant.
I-II-III-IV-V	Licence restaurant.

 

2.2.2.2 Vente de boissons à emporter.

La licence particulière due par le cercle est fonction :

• de la licence de vente de boissons à consommer sur place dont il est déjà titulaire ;

• du groupe auquel ressortissent les besoins que le cercle se propose de faire vendre par le mess pour être emportées.

  Licence de vente de boissons à consommer sur place déjà détenue par le cercle.	Groupe auquel ressortissent les boissons que le cercle se propose de faire vendre par le bar pour être emportées.	Licence particulière due au cercle au titre de l'activité bar.
  Petite licence restaurant.	I-II	Néant.
  	I-II-III-IV-V	Licence à emporter.
  Licence restaurant.	I-II-III-IV-V	Néant.

   

2.2.3 Cercle exerçant une activité bar sans activité mess (cas exceptionnel soumis à l'approbation préalable de la direction générale de la gendarmerie nationale).

Le cercle est assujetti à la réglementation administrative et doit la licence dans les conditions suivantes :

• a).  Vente de boissons à consommer sur place (cf. point 2.2.1.1.).

• b).  Vente de boissons à emporter (cf. point 2.2.1.2.).