Préambule.

Cette instruction a pour objet de définir les conditions d'application au service du matériel de l'armée de l'air (annexe I organigramme du SMAA) des directives de l'instruction de référence, relative à la mise en œuvre du sous-système de la comptabilité de gestion* dans les services des armées.

La présente instruction a un caractère provisoire en accord avec la direction des services financiers, bureau de l'analyse des comptes et du contrôle de gestion (DSF/BACCG), tant que le « système d'information pour la gestion des matériels air » (SIGMA) n'est pas entré en application.

Cette instruction provisoire comporte deux titres :

• le titre premier consacré au compte et budget de gestion* élaboré par la sous-direction administrative et financière de la direction centrale du matériel de l'armée de l'air (DCMAA/SDAF) ;

• le titre II consacré aux comptes et budgets de frais établis* par les établissements, services et organismes d'administration centrale* ; ces comptes et budgets de frais viennent s'intégrer aux tableaux composant le compte ou budget de gestion*.

Le titre premier comporte six chapitres :

Description générale du sous-système de la comptabilité de gestion*.

Compte et budget de liaison*.

Comptes d'équipement et d'infrastructure*.

Compte et budget de stock*.

Compte et budget de gestion*.

Compte et budget de facturations*.

Le titre II comporte cinq chapitres :

Description générale de la comptabilité de frais* des unités du SMAA :

• compte de frais* des établissements et services ;

• coût de revient des activités* des établissements et services.

Compte d'amortissement* et compte des charges à répartir*.

Compte de frais des organismes d'administration centrale.

Dans le texte, les termes suivis d'un astérisque sont définis au glossaire figurant en appendice III.

1.

1.1. DEscription générale du sous-systeme de la comptabilité de gestion.

1.1.1. Généralités.

1.1.1.1. Contenu

La base de données de gestion (BDG)* est un système d'information conçu pour décrire l'emploi des ressources annuelles nécessaires au maintien en condition des forces, que ces ressources soient d'origine budgétaire au sens strict (frais d'exploitation), qu'elles proviennent de tiers (paiement des parties prenantes au service de santé), qu'elles soient les prestations de services de soutien ou les soutiens fournis par les forces.

Dans son état actuel, la base de données de gestion est constituée de deux sous-systèmes complémentaires et interdépendants : celui de la comptabilité de gestion*, qui retrace l'activité des services de soutien et celui de la comptabilité organique*, qui décrit le maintien en condition des forces.

Le service du matériel de l'armée de l'air (SMAA) relève du sous-système de la comptabilité de gestion.

Ce sous-système analyse la consommation intermédiaire d'une fraction des ressources. Ces ressources sont transformées par le service en produits qui sont délivrés aux forces ou aux autres services. Cette prestation du service fait l'objet d'une facturation (au sens strict, délivrance à titre onéreux d'une charge) ou d'une imputation (délivrance à titre gratuit) à un compte organique, à un compte de gestion, à un compte de commerce ou à des tiers.

Au sein du sous-système, on distingue les budgets, qui présentent des prévisions, et les comptes, qui exposent un constat.

1.1.1.2. Contenu

Le compte de gestion élaboré par la DCMAA est partiellement alimenté par les travaux des établissements et services du SMAA.

A cet effet, ces unités élaborent, chaque année, un compte (et éventuellement un budget) de frais destiné à évaluer le volume de leurs charges annuelles, qui vient s'intégrer dans ce compte de gestion du service.

Les comptes de gestion des services et organismes de l'armée de l'air, qui viennent se déverser dans les comptes organiques*, permettent de retracer les coûts des services, forces et unités du ministère de la défense dans un document final annuel intitulé « mémento des coûts ».

De ce fait, les charges répertoriées doivent être inscrites une seule fois, soit dans les comptes de gestion, soit dans les comptes organiques.

1.1.2. Présentation de la chaine comptable.

Les comptes et budgets de gestion* ont une structure identique : ils ne diffèrent que par leur caractère de prévision (budget) ou de constat (compte).

Le compte de gestion est destiné à retracer comptablement les activités du service, c'est-à-dire suivre la transformation des ressources mises à sa disposition en prestations.

Il se présente sous la forme d'une chaîne comptable (annexe II) qui, partant d'une description brute des ressources financières ou matérielles du service, aboutit à une facturation ou une imputation.

Compte de liaison*.

En amont de la chaîne se trouve le compte de liaison* qui a pour objet de recenser les ressources de toute nature mises à la disposition du service et de ventiler les emplois qu'il en a fait.

Comptes régulateurs de charges*.

Il convient de n'imputer à l'exercice considéré que les charges qui lui reviennent, c'est-à-dire celles qui correspondent à l'activité de l'année. Il est également nécessaire de retracer les distorsions dues au passage par les stocks ou à l'amortissement. C'est pourquoi des comptes régulateurs de charges (stock, équipement, infrastructure) viennent compléter le compte de liaison.

Comptes d'équipement et d'infrastructure*.

Ils permettent de ne pas faire supporter la charge de l'achat ou de l'investissement, souvent très importante, sur une seule année, mais de la répartir sur plusieurs années, en la lissant. On n'imputera alors, grâce au compte d'équipement, ou au compte d'infrastructure, qu'une annuité d'amortissement qui sera comptabilisée dans les charges du compte de gestion.

Compte de stock*.

Il suit les stocks de matières premières utilisées pour confectionner des produits, le stocks de produits achetés, ou réalisés par le service, pour être redistribués en l'état (marchandises), ou de fournitures destinées à la consommation propre du service. Les achats réalisés grâce aux ressources du compte de liaison vont s'ajouter au stock initial alors que ce sont les sorties du compte de stock qui vont alimenter le compte de gestion.

Compte de gestion*.

Le compte de gestion au sens strict est l'élément central et essentiel de la chaîne comptable. Il retrace l'activité du service pendant l'exercice en recensant les charges qu'il a supportées et les produits qui en sont issus.

Compte de facturations*.

Le compte de gestion fait apparaître une classification par nature des produits du service. Si l'on souhaite que les évaluations financières effectuées puissent aboutir à la connaissance du coût des forces, il importe que chacun de ces produits soit affecté à son destinataire final. Cette opération est l'objet du compte de facturation.

Le modèle de présentation synthétique des différents comptes qui composent le compte de gestion figure en annexe VIII.

1.2. Compte et budget de liaison.

Rappel. Le compte de liaison retrace selon les modalités ci-dessous les faits comptables survenus au cours de l'exercice. Le budget de liaison revêt la même forme, mais porte sur des valeurs prévisionnelles.

Le compte de liaison (annexe III) a pour but de recenser les ressources de toute nature mises à la disposition du service et les emplois qui en sont faits.

Ce compte est articulé en deux colonnes équilibrées : les ressources et les emplois, chacune de ces colonnes étant elle-même subdivisée en ressources ou emplois propres, ressources ou emplois bruts et ajustements.

Les emplois permettent de déterminer comment ont été utilisées les ressources.

1.2.1. Les ressources.

Les ressources sont constituées d'une part par des ressources financières (ressources budgétaires et ajustements) et, d'autre part, par des ressources en nature constituées des prestations et soutiens reçus par le service des autres services de soutien ou des forces.

On identifie également les ressources selon leur « utilisation ». Les ressources propres correspondent au budget du service lui-même et vont lui permettre de financier ses dépenses de fonctionnement interne (RCS, chauffage, éclairage, fournitures de bureau, frais de téléphone, …). Ces ressources permettent au service d'exister sans produire. Les ressources brutes représentent les autres crédits utilisés par le service dans le cadre de sa mission de soutien. Elles permettent d'assurer directement le financement de ses prestations. Il s'agit des ressources qui existent pour produire et dont le but est la consommation finale notamment par les forces.

1.2.1.1. Les ressources propres.

Les ressources propres sont constituées de ressources budgétaires et en nature.

1.2.1.1.1. Les ressources budgétaires.

Les ressources budgétaires, gérées par le service, relèvent soit du titre III, soit du titre V.

Les ressources du titre III sont destinées à financer :

• les dépenses de fonctionnement courant, la maintenance informatique et les allocations entretien ravitaillement (art. 34.03.60) ;

• les consommations de carburants aéronautiques (art. 34.03.90).

Les ressources du titre V sont destinées à financer :

• l'équipement en matériel informatique (art. 53.80.16) ;

• les consommations d'armement et de munitions sol (art. 53.80.19) ;

• l'acquisition de matériels au sol (art. 53.80.24).

1.2.1.1.2. Les ressources en nature.

Les ressources en nature, non gérées par le service, relèvent également soit du titre III, soit du titre V.

Il convient de distinguer :

• les ressources destinées au financement des charges de personnel ;

• les prestations en provenance des autres comptes de gestion qui contribuent à l'équipement du service ou à ses besoins en infrastructure ;

• les prestations en provenance des comptes organiques qui contribuent aux dépenses de fonctionnement courant du service.

La liste des services gestionnaires des ressources en nature figure dans l'appendice à l'annexe III.

1.2.1.1.2.1. Charges de personnel

[militaires et civils y compris ceux affectés dans les escadrons de ravitaillement technique (ERT) des bases aériennes et dans les directions techniques (DT)].

Les rémunérations et charges sociales (chap. 31.** et 33.**).

L'alimentation des militaires (art. 34.10.10).

L'habillement des sous-officiers et militaires du rang (art. 53.80.26).

Les déplacements non prévus dans les ressources propres budgétaires : articles 34.03.30 (déplacements du personnel militaire affecté à la DCMAA) et 34.01.21 (déplacements du personnel civil d'administration centrale).

1.2.1.1.2.2. Prestations en provenance des autres comptes de gestion.

Ces prestations comprennent les ressources destinées :

• à l'équipement financé sur des articles budgétaires gérés par les directions de la délégation pour l'armement (DGA) ;

• au fonctionnement courant de la DCMAA financé sur les crédits gérés par la direction de l'administration générale (DAG) ;

• au transport automobile du personnel de la DCMAA assuré par le service automobile de l'administration centrale (SAACMA) ;

• au financement des dépenses d'infrastructure sur les ressources gérées par la direction centrale de l'infrastructure de l'air (DCIA) sur le chapitre 54.40.51.

• à la valeur apportée imputée au SMAA par la direction centrale du commissariat de l'air (DCCA) au titre des prestations « commissariat ».

1.2.1.1.2.3. Prestations en provenance des comptes organiques.

Il s'agit :

• de la part des budgets de fonctionnement alloués aux bases aériennes (34.03.10) destinée à contribuer aux charges de fonctionnement courant des unités relevant du SMAA ;

• des ressources destinées à financer les transports par voie aérienne civile et voie routière civile (34.03.40).

1.2.1.2. Les ressources brutes.

Comme les ressources propres, elles se composent de ressources budgétaires et en nature.

1.2.1.2.1. Les ressources budgétaires.

Gérées par le service, elles relèvent du titre III et du titre V.

Les ressources du titre III sont destinées à financer :

• les dépenses d'allocation entretien ravitaillement (art. 34.03.60) ;

• les dépenses de carburants opérationnels de l'armée de l'air (art. 34.03.90).

Les ressources du titre V sont destinées à financer l'acquisition de :

• matériel informatique (53.80.16) ;

• armement et munitions sol (53.80.19) ;

• matériels au sol (53.80.24).

1.2.1.2.2. Les ressources en nature.

Les ressources en nature, intégralement gérées par les directions de la DGA, relèvent également soit du titre III, soit du titre V.

Les ressources du titre III, gérées par la direction des constructions aéronautiques (DCAé), sont destinées au financement des frais de main-d'œuvre et de transport du personnel des ateliers industriels de l'aéronautique (AIA) et du secteur privé (art. 34.20.11).

Les ressources du titre V, gérées par la direction des constructions aéronautiques (DCAé), la direction des missiles et de l'espace (DME) et la direction de l'électronique et de l'informatique (DEI), sont destinées à financer l'acquisition de rechanges et d'armement-munitions (articles 51.70.51, 52, 54, 53.80.11, 12, 14, 15, 18, 21, 27).

1.2.1.2.3. Remises gratuites.

Cette rubrique permet d'enregistrer au prix inventaire les excédents constatés à la suite de recensements et d'achats locaux entrés dans le stock du service également à prix inventaire, seul prix connu.

1.2.1.3. Les ajustements.

Les ajustements permettent de rendre le compte de liaison plus exhaustif. Ils se composent des reports, des délégations et des rentrées de cession qui sont clairement définis dans la comptabilité budgétaire.

1.2.1.3.1. Reports de crédits.

Ils permettent d'inscrire les ressources non utilisées au cours de l'exercice précédent (N — 1) qui s'ajoutent aux ressources de l'exercice considéré (N).

Ces reports concernent exclusivement les ressources du titre III et du titre V gérées par le service.

1.2.1.3.2. Avances et acomptes.

Il s'agit de ressources du titre V gérées par le service et issues de l'exercice précédent (N — 1) :

• soit des ressources consacrées à des achats de matériels techniques commandés au cours de l'exercice précédent (N — 1) et livrés pendant l'exercice considéré (N) ;

• soit des avances ou des provisions versées au cours de l'exercice précédent (N — 1) pour des matériels acquis au titre de l'exercice (N).

1.2.1.3.3. Délégations.

Le terme « délégation » s'entend ici au sens large : il s'agit des ressources gérées par la DCAé et la DME mises en place auprès d'unités du SMAA.

1.2.2. Les emplois.

Les emplois sont répartis entre les différentes rubriques des comptes de la classe 6 du plan comptable 1982.

Une distinction est opérée entre les « achats stockés », emplois qui transitent par le compte de stock du service, et les « achats non stockés ».

Les emplois s'articulent également en emplois propres, destinés au fonctionnement interne du service et en emplois bruts utilisés par le service au profit des forces.

Ils sont financés par les ressources propres (emplois propres) et brutes (emplois bruts) budgétaire et en nature ainsi que par divers ajustements.

1.2.2.1. Les emplois propres.

Les emplois propres sont alimentés par :

• les ressources propres budgétaires du titre III gérées par le service ;

• les ressources propres en nature afférentes au personnel ;

• les prestations fournies par les autres comptes de gestion ;

• les prestations fournies par les comptes organiques ;

• les reports de crédits du titre III et du titre V en provenance de l'exercice précédent.

1.2.2.2. Emplois bruts.

Les emplois bruts retracent l'utilisation faite par le service au profit de ses clients, des ressources brutes, budgétaires et en nature.

Ils sont alimentés par :

• les ressources brutes budgétaires du titre III ;

• les ressources brutes budgétaires du titre V ;

• les ressources brutes en nature du titre III et du titre V ;

• les délégations mises en place dans les unités du SMAA par la DCAé et la DME ;

• les remises gratuites inscrites pour le même montant que côté emplois.

1.2.2.3. Ajustements.

1.2.2.3.1. Reports de crédits.

Sont inscrites dans cette rubrique, les ressources non utilisées au cours de l'exercice (N) qui s'ajouteront aux ressources de l'exercice suivant (N + 1).

Les reports concernent exclusivement les ressources du titre III et du titre V gérées par le service.

1.2.2.3.2. Avances et acomptes.

Il s'agit des ressources du titre V gérées par le service et consacrées soit aux achats de matériels techniques non encore livrés, soit au versement d'avances ou de provisions affectées à des matériels qui seront acquis ultérieurement.

1.2.2.3.3. Délégations.

Les délégations correspondent aux crédits délégués par le service à d'autres organismes sur les chapitres articles budgétaires qu'il gère.

1.3. Comptes d'équipement et d'infrastructure (annexe IV).

Ces deux comptes ont pour rôle de traduire les ressources d'équipement et d'infrastructure de l'année en amortissements.

La structure est la même et présente deux colonnes, les ressources et les emplois.

1.3.1. Ressources.

En ressources apparaît le reste à amortir en début d'exercice.

Les dépenses d'équipement ou d'infrastructure de l'année s'inscrivent également dans les ressources.

La ligne production immobilisée enregistre, s'il y a lieu, les travaux immobiliers du service pour lui-même qui donnent lieu à amortissement (compte d'infrastructure).

1.3.2. Emplois.

Le reste à amortir en fin d'exercice apparaît côté emplois.

Les amortissements de l'année inscrits en charges du compte de gestion s'y ajoutent.

La ligne « condamnation ou retrait » permet, s'il y a lieu, d'inscrire les immobilisations retirées ou condamnées, pour leur valeur résiduelle.

1.4. Compte et budget de stock.

Rappel. Le compte de stock* (modèle en annexe V) et le budget de stock retracent les mêmes faits comptables, le premier ex-post, le second ex-ante.

PRÉLIMINAIRE.

Une première remarque s'impose. Le système informatique actuel permet d'établir chaque année un compte de stock global, ou compte du patrimoine technique*, qui reflète exactement le contenu du fichier inventaire des matériels gérés par le service et qui comprend aussi bien des matériels ayant la nature de stock (pièces de rechanges…) et des matériels ayant la nature d'immobilisations (véhicules…).

En conséquence, pour élaborer un compte de stock* au sens strict du terme, le service effectue une sélection fondée sur le critère mode de ravitaillement*.

Les deux modes de ravitaillement retenus comme représentatifs du stock sont :

• le mode matériel à distribution automatisée (MDA) qui touche l'essentiel des rechanges ;

• le mode matériel à suivi automatisé (MSA) qui correspond aux armements et munitions.

En second lieu, l'implication du service dans l'ensemble de la chaîne logistique conduit à comptabiliser dans les stocks outre les matériels techniques en approvisionnement, les matériels en service que le système informatique actuel ne permet pas de distinguer lors des sorties des stocks (position comptable des éliminations inconnue), ni lors des imputations aux clients.

Par ailleurs, les matériels en attente, comptent aussi bien du matériel en provenance du stock d'approvisionnement que du matériel en provenance des unités, donc qui était en service.

C'est pourquoi, le compte de stock du service prend en compte les trois positions comptables « approvisionnement, attente et service », auxquelles s'ajoutera, à compter de l'exercice 1993, une quatrième position intitulée « à la disposition d'organismes extérieurs » destinée à comptabiliser les matériels mis à la disposition d'organismes extérieurs à la défense, conformément aux dispositions du décret 90-144 du 14 février 1990 (BOC, p. 642) relatif à la comptabilité des matériels de la défense.

Le compte de stock est destiné à évaluer le volume des stocks existants au 1er janvier et au 31 décembre de chaque année, compte tenu des entrées financées essentiellement par les achats du compte de liaison et des sorties qui font partie des charges du compte de gestion.

Le stock du SMAA est évalué en prix inventaire*.

1.4.1. Stock initial.

Le stock initial avant actualisation est égal au stock final au 31 décembre** de l'exercice précédent (N - 1). Il est réactualisé dans la nuit du 31 décembre, ce qui donne la nouvelle valeur du stock au 1er janvier** (N).

La différence entre le stock initial réactualisé (N) et le stock initial avant actualisation (N - 1) représente l'écart de réévaluation ou de dévaluation.

Les prix inventaire fixés le 1er janvier (N) s'appliqueront tout au long de l'année aux entrées et aux sorties du stock.

En conséquence, les matériels achetés en cours d'année à un prix différent du prix inventaire sont enregistrés au prix inventaire prévu pour ce type d'article.

1.4.2. Entrées.

Sont regroupés dans les entrées tous les mouvements de stocks qui augmentent la valeur initiale de ce dernier.

Les entrées comprennent :

• des achats ;

• des entrées non liées à des achats appelées entrées d'ordre.

1.4.2.1. Achats.

Les entrées sur achats sont financées par les emplois du compte de liaison destinés aux achats de rechanges et d'armement-munitions.

On distingue les achats :

• DCMAA : financés sur les articles budgétaires gérés par la DCMAA.

• DGA : financés sur les articles budgétaires gérés par les directions de la DGA.

Les articles entrent en stock au prix de nomenclature. La différence entre ce prix de nomenclature et le prix réellement payé pour l'achat constitue l'écart de prise en charge. Un faible écart de prise en charge traduit la pertinence des prix de nomenclature.

Si cet écart est positif il se déduit des charges du compte de gestion ; au contraire s'il est négatif, il s'ajoute à ces charges.

1.4.2.2. Entrées d'ordre.

Elles désignent toute entrée en stock non consécutive à un achat ; exemple : confection, récupération.

1.4.3. Sorties.

Sont regroupés dans les sorties tous les mouvements de stock qui ont pour effet de diminuer sa valeur.

1.4.3.1. Consommations.

Cette appellation ne s'applique actuellement qu'aux rechanges co3 (consommable non réparable de faible valeur) et aux munitions, qui seuls font l'objet d'une imputation dès la consommation.

1.4.3.2. Eliminations.

Les éliminations portent sur les rechanges non imputés dès la délivrance (cf. § 3.1), et sur le matériel d'armement.

Elles comprennent :

• la réforme technique ;

• la réforme de commandement ;

• le retrait des approvisionnements.

En conséquence, la plupart des matériels sont sortis des comptes au moment de leur élimination.

1.4.3.3. Cessions.

Il s'agit des cessions gratuites, onéreuses et amiables qui n'ont pas fait l'objet d'une réforme préalable.

1.4.3.4. Pertes et destructions.

Ce sont les pertes et destructions du service et des unités des forces.

1.4.3.5. Sorties d'ordre.

Elles désignent toute sortie du stock non consécutive à une consommation effective de stock qui affecte néanmoins le niveau de ce stock. Exemple : les déficits constatés à la suite de recensements qui sont comptabilisés dans les charges brutes du compte de gestion à la rubrique « consommations de stock ».

1.4.4. Stock final.

Le stock final au 31 décembre** (N) correspond au stock initial réactualisé au 1er janvier** (N) augmenté des entrées et diminué des sorties.

1.5. Compte et budget de gestion.

Le compte de gestion au sens strict (annexe VI) est l'élément central et essentiel de la chaîne comptable. Il retrace l'activité du service pendant l'exercice en recensant les charges qu'il a supportées et les produits qui en sont issus. Le compte est articulé en deux colonnes équilibrées, « charges » et « produits ».

Le budget de gestion, qui revêt la même forme, porte sur les charges et des produits prévisionnels.

1.5.1. Les charges.

La colonne « charges » est issue de la colonne « emplois » du compte de liaison corrigée éventuellement par les comptes régulateurs de charges. Elle doit, dans la mesure du possible, faire apparaître une répartition entre les charges propres et brutes. Les charges propres sont relatives au fonctionnement interne du service et permettront ultérieurement de connaître la valeur apportée par le service. Les charges brutes correspondent à la valeur externe des prestations fournies par le service, et permettront ultérieurement de faire apparaître la valeur intrinsèque des prestations. Les charges sont classées selon la nomenclature du plan comptable général de 1982.

1.5.1.1. Charges propres.

Les charges propres sont les charges supportées par le service pour assurer son fonctionnement interne.

On y trouve donc les emplois propres du compte de liaison qui s'apparentent à des « dépenses courantes », reportés tels quels, et les seules « dépenses d'investissement* » relatives aux achats d'équipement et d'infrastructure qui ne transitent pas par un compte d'amortissement (équipement ou infrastructure).

En effet, les autres « dépenses d'investissement » ne figureront dans les charges propres du compte de gestion, à la rubrique « dotation aux amortissements », qu'en cours d'année ou l'année suivante (N + 1) : la charge enregistrée correspond à l'annuité d'amortissement issue du compte d'amortissement.

Les annuités d'amortissement* sont appliquées aux matériels informatiques et d'équipement, et aux véhicules détenus par les établissements et services du SMAA acquis antérieurement à l'année considérée (jusqu'à N - 1) ou en cours d'année (N), tant qu'ils n'ont pas atteint leur limite de vie.

De même, l'infrastructure occupée par les établissements et services du SMAA fait l'objet de calculs d'amortissement.

Les autres charges propres du service sont :

• les consommations de stock par le service, qui figurent dans les sorties du compte de stock et qui s'inscrivent à la rubrique « consommation de stock » ;

• les pertes et destructions du service qui relèvent également de la rubrique « consommation de stock » ;

• l'entretien et la réparation des biens utilisés par le service pour sa production qui s'intègrent à la rubrique « services extérieurs ».

1.5.1.2. Charges brutes.

Les charges brutes sont constituées par les sorties des stocks générées par les consommations des clients du service et par les pertes et destructions qui leur sont imputables.

1.5.1.2.1. Consommations de stock.

Les consommations de stock correspondent actuellement aux sorties du compte de stock : consommations de rechanges CO 3 (consommable non réparable faible valeur) et munitions, éliminations, cessions, pertes et destructions et déficits constatés à la suite des recensements.

1.5.1.2.2. Services extérieurs.

Ce compte est destiné à faire apparaître, d'une part les frais de main-d'œuvre et de transport des AIA et du secteur privé et d'autre part les consommations de rechanges par les AIA et les industriels, non comptabilisées par ailleurs, et qui concourent à la réparation.

1.5.1.2.3. Ecarts.

1.5.1.2.3.1. Ecarts de réévaluation ou de dévaluation.

Cet écart est également issu du compte de stock. En accord avec la MMGA, seul l'écart de réévaluation ou de dévaluation concernant les matériels en approvisionnement est inscrit en charges brutes du compte de gestion.

L'écart de réévaluation vient en déduction des charges brutes ; lorsque la révision des prix aboutit au contraire à une dévaluation, il convient alors d'ajouter cette dernière aux charges brutes.

1.5.1.2.3.2. Ecart de prise en charge.

L'écart de prise en charge est égal à la différence entre le prix d'achat (coût réel) des matériels et le prix d'entrée dans les stocks (prix inventaire) : si cet écart est négatif, il s'ajoute aux charges brutes, s'il est positif, il se déduit de ces charges brutes.

1.5.2. Les produits.

La colonne « produits » retrace l'ensemble de la production d'un service, y compris celle qu'il conserve pour lui-même (enrichissement du patrimoine du service). On distingue pour chaque produit une valeur apportée du service, qui correspond aux charges propres, et une valeur externe, qui correspond aux charges brutes.

1.5.2.1. Valeur apportée.

La valeur apportée* du service correspond aux charges propres du service. Ce sont les facteurs de production (moyens et personnel) qui ont permis de réaliser les prestations fournies. La valeur apportée est répartie entre les différents produits dont la valeur a été préalablement ajustée aux charges brutes.

1.5.2.2. Valeur externe*.

Il s'agit de la valeur brute des produits en amont de leur traitement et de leur distribution par le service, par exemple les rechanges utilisés pour effectuer une réparation.

Toutefois, la valeur externe initiale, imputée par ailleurs aux comptes organiques, correspond à une valeur prévisionnelle qui se retrouvera dans le compte de facturation.

Dans le compte de gestion, les produits sont ajustés aux charges brutes et imputés à prix constatés.

Les produits se divisent en prestations aux unités de l'armée de l'air (l'unité consommatrice est identifiable), en prestations à l'état-major de l'armée de l'air (prestations qui n'ont pas pu être imputées à une unité particulière) et en prestations aux tiers (les cessions).

1.5.2.2.1. Prestations aux unités.

Les prestations destinées aux unités comprennent les ventes de matériels techniques, les travaux et les prestations de services.

La réparation est effectuée par le service ou sous-traitée par lui.

Les délivrances de matériels correspondent aux consommations portées en charges brutes qui prennent cette appellation côté produits.

Les éliminations correspondent aux réformes techniques.

1.5.2.2.2. Prestations à l'EMAA.

Les prestations affectées globalement à l'EMAA comprennent les éliminations décidées par le commandement et les déficits constatés à la suite de recensements qui s'apparentent à une consommation de stock.

1.5.2.2.3. Prestations à des tiers.

Les cessions constituent la seule prestation destinée à des tiers.

1.5.2.2.4. Gestions des parcs.

La gestion des parcs* comporte uniquement la part de la valeur apportée relative à cette fonction.

En effet l'activité du service ne s'applique pas seulement aux réparations et à la gestion des matériels considérés comme constituant le stock du service (rechanges et armement-munitions).

Cette activité peut également s'exercer au profit des ensembles opérationnels en service dans les unités. La gestion des parcs correspond à la part de valeur apportée du SMAA imputable à la gestion et à l'élimination de ces matériels, et fait d'ailleurs l'objet d'une imputation aux comptes organiques.

1.5.2.3. Marge d'intervention* du service.

La marge d'intervention du service est égale au coût de son fonctionnement interne* (charges propres ou encore valeur apportée).

Cette marge rapportée à la valeur externe des prestations donne le taux d'intervention* du service.

1.6. Compte et budget de facturations(annexe VII).

Le compte de facturations boucle la chaîne comptable : il permet de relier le financement de l'activité du service aux consommations finales facturées aux clients, dont les principaux sont les unités des forces.

Le terme facturations* s'entend ici au sens large : imputation (pas de facturation effective) ou facturation réelle.

1.6.1. Produits.

Le côté du tableau intitulé « produits » reprend, tels quels, les produits évalués à prix constatés du compte de gestion.

1.6.2. Facturations.

La colonne facturations retrace à prix prévisionnels les facturations fictives ou réelles.

Les différents produits perdent leur identité et forment une masse globale répartie entre les différents clients.

1.6.2.1. Imputation aux comptes organiques.

Il s'agit d'une facturation fictive aux grands commandements de l'armée de l'air.

La gestion des parcs fait l'objet d'une ligne particulière et sera répartie ensuite entre les bénéficiaires par l'EMAA.

La ligne de facturation EMAA permet d'imputer globalement les prestations non réparties entre les grands commandements, par exemple les déficits constatés à la suite de recensements.

1.6.2.2. Imputation aux comptes de gestion.

Il s'agit toujours d'une facturation fictive aux services de l'armée de l'air.

1.6.2.3. Facturation aux comptes organiques.

Cette rubrique ne concerne que les cessions qui donnent lieu à facturation effective.

1.6.2.4. Autres facturations.

Ce sont les facturations réelles de cessions à d'autres ministères ou organismes publics ou à des tiers.

1.6.2.5. Ecart de facturation*.

Le compte de facturation est présenté en équilibre. Cependant, les facturations étant effectuées à prix prévisionnels et non à prix constatés, on équilibre le compte grâce à un « écart de facturation » qui fait apparaître l'écart entre le tarif des facturations et des imputations effectuées à prix prévisionnels (prix de nomenclature, coût horaire de la main-d'œuvre) et les prix de revient réels des produits du service. Il met donc en évidence, dans un système où le profit n'est pas recherché, la pertinence des prix prévisionnels. Si une rentabilité des services était visée, l'écart de facturation correspondrait au résultat de l'exercice (un écart positif signifiant ici une perte). L'écart de facturation est laissé globalement à la charge de la défense et n'est pas imputé aux comptes organiques.

2.

2.1. Description générale de la comptabilité de frais des unités du SMAA.

2.1.1. Structure et contenu du compte de frais.

Les principaux documents qui composent le compte de frais sont les suivants :

• Compte de frais*.

  Le compte de frais a pour but d'évaluer les charges de fonctionnement interne de l'établissement ou du service supportées au cours de l'exercice écoulé ; ce compte alimente les emplois propres du compte de liaison et les charges propres du compte de gestion.

• Coût des activités et des prestations*.

  La ventilation des charges entre les diverses activités de l'établissement ou du service permet d'évaluer le coût de revient de ses prestations.

  Un certain nombre de comptes annexes s'ajoutent à ces tableaux.

2.2. Compte de frais des établissements et services (annexe IX).

Le compte de frais a pour but d'évaluer les charges de fonctionnement interne de l'établissement ou du service supportées au cours de l'exercice écoulé.

La synthèse des comptes de frais est effectuée par la sous-direction administrative et financière (SDAF), qui ajoute aux charges déjà comptabilisées par les établissements et services, les charges évaluées à l'échelon central*.

Les charges inscrites dans le compte de frais sont financés sur les ressources du titre III et du titre V et s'articulent en :

• dépense de fonctionnement courant (titre III) ;

• frais de personnel (titre III) ;

• investissement d'infrastructure et d'équipement (titre III et V) : amortissables (inscrits en charge de l'année seulement pour la valeur des annuités d'amortissements) ou non amortissables (inscrits totalement en charge de l'année).

2.2.1. Dépenses de fonctionnement courant.

Les dépenses de fonctionnement courant des unités du SMAA sont principalement financées sur le chapitre 34.03.60 géré par la DCMAA.

En conséquence, les établissements et services doivent s'assurer que les montants inscrits au compte de frais sont conformes à ceux comptabilisés dans le bilan financier transmis chaque année à la DCMAA par leurs services d'ordonnancement et correspondent à leurs consommations de l'année.

Toutefois une partie des ressources allouées au titre de cet article budgétaire, comme par exemple les crédits informatiques, peut être déléguée à certains ordonnateurs secondaires, chargés de satisfaire l'ensemble des unités du service.

Afin de ne pas alourdir de manière exagérée le compte de frais des organismes délégataires de ces ressources et de pouvoir expliquer l'écart constaté entre les dépenses inscrites dans leur compte de frais et le bilan de leur ordonnateur secondaire, l'annexe X-A permet de valoriser et identifier les dépenses, qui bien que financées sur la dotation de l'établissement ou du service, correspondent aux consommations d'une autre unité.

Les unités du SMAA consomment également des crédits sur le budget de fonctionnement (BF) alloué à leur base support (chap. 34.03.10) : l'annexe X-B permet de connaître le montant total du BF base et sa répartition entre la base et l'établissement (ou le service).

2.2.2. Frais de personnel.

A l'exception des dépenses d'habillement, évaluées actuellement en coûts standard, ces charges qui comportent toutes les rubriques afférentes à la rémunération du personnel, sauf l'alimentation (le personnel d'administration centrale ne perçoit pas les charges aéronautiques), sons calculées en coûts réels.

Par ailleurs, les subventions aux organismes d'alimentation distribuées par le service de l'action sociale des armées (ASA) ne sont pas prises en considération dans le compte de frais.

2.2.2.1. Calcul des frais de personnel.

La plupart des charges de personnel sont calculées en coûts réels :

Figure 1.  

 

• hygiène et sécurité du travail : ce poste de dépense (code 111 de l'instruction 7000) est financé sur les crédits de fonctionnement (masses de personnel) ;

• heures supplémentaires,

à l'aide des états annuels communiqués par la DCCA.

Seuls deux postes de dépenses :

• l'alimentation, sauf pour les personnels d'administration centrale ;

• l'habillement,

sont calculés à partir des coûts moyens préétablis par la DCCA.

L'annexe XI donne la répartition des charges de personnel par catégorie. Le personnel n'appartenant pas aux effectifs de l'établissement ou du service, mais servant dans les unités de l'établissement n'est pas comptabilisé dans le compte de frais et fait l'objet d'un état séparé (modèles joints en annexes XII.A et XII.C).

Le personnel appartenant aux effectifs de l'établissement ou du service mais servant dans les unités de la base support, doit également être comptabilisé à part (modèles joints en annexes XII.B et XII.D).

2.2.2.2. Suivi de l'activité du personnel.

Le suivi précis de l'activité du personnel est effectué à l'aide du relevé journalier de la situation du personnel (RJSP) dont le modèle est joint en annexe XIII.

Ce document est destiné à assurer un suivi de l'activité du personnel qui permette de recueillir au niveau central des éléments statistiques comparables.

Les établissements peuvent compléter, suivant leurs besoins, le découpage prévu ; ils peuvent également lui ajouter un suivi nominatif. Le tableau modèle ci-joint est donc le cadre minimum fixé pour le suivi des différentes activités.

Cette saisie porte sur l'activité réelle.

2.2.3. Dotations aux amortissements*.

Ce sont les annuités d'amortissements appliquées à l'infrastructure et aux investissements de l'établissement ou du service.

La tenue des comptes d'amortissement fait l'objet du chapitre IV.

2.3. Coût de revient des activités des établissements et services.

La ventilation des charges entre les diverses activités de l'établissement ou du service permet d'évaluer le coût de revient de ses prestations.

Dans le cas des services, la ventilation des charges passe par un seul compte intermédiaire (coût brut des fonctions des services).

En revanche, dans le cas des établissements, la répartition des charges du compte de frais entre les activités de production se fait par le biais de deux tableaux intermédiaires :

• le compte analytique des charges par unités ;

• le coût brut des fonctions.

2.3.1. Coût de revient des activités des établissements.

2.3.1.1. Compte analytique des charges par unités* (annexe XIV).

Ce document permet de répartir les ressources inscrites au compte des frais des établissements entre les différentes unités de l'établissement*, soit en fonction de la consommation réelle, soit à défaut, en fonction de clés de répartition variables.

2.3.1.2. Coût brut des fonctions* des établissements (annexe XV).

Les dépenses des unités de l'établissement sont réparties entre les diverses fonctions exercées par l'établissement, dont certaines correspondent déjà à une activité de production spécifique.

2.3.1.3. Coût des activités* (annexe XVI).

L'élaboration des tableaux précédents permet ainsi aux établissements de distinguer parmi les différentes fonctions, celles qui correspondent à des activités de production et celles qui constituent des activités de soutien.

Les activités de soutien sont finalement réparties entre les activités de production au prorata du soutien apporté ce qui donne le montant définitif des activités de l'établissement.

2.3.1.4. Compte des rechanges et matières premières utilisés (annexe XVII).

Ce tableau ne concerne également que les établissements puisqu'il est destiné à évaluer le montant des rechanges et matières premières consommés dans le cadre de la production : ajouté au coût de production* calculé dans le tableau précédent il donne un coût global de production*.

C'est pourquoi seuls sont inscrits dans ce compte les crédits non comptabilisés dans le compte de frais.

2.3.1.5. Coûts horaires moyens de main-d'œuvre* (annexe XVIII).

Ce tableau est également particulier aux établissements.

Ces coûts sont obtenus en rapportant les charges consacrées à chaque activité (hors rechanges et matières premières) au nombre d'heures concernant cette même activité.

Ces coûts horaires ont pour finalité d'imputer et parfois de facturer les prestations fournies aux bénéficiaires.

De ce fait, la confection de ces coûts doit être conforme aux dispositions de la circulaire 16350 /DEF/DAG/AA/2 3034 /DEF/DSF/1/E du 30 octobre 1987 (BOC, p. 6140) relative à la participation des armées à des activités ne relevant pas de leurs missions spécifiques et plus particulièrement le titre II, article 11 qui définit les modalités de recouvrement des dépenses engagées au titre de ces missions et les éléments de coût à recouvrer selon que la prestation est effectuée au profit d'autres administrations de l'Etat ou au profit de bénéficiaires autres que l'Etat.

Concrètement les dépenses dont les armées doivent obtenir le remboursement s'articulent en deux catégories :

• dépenses courantes (voir « Explications complémentaires » de l'annexe XVIII) ;

• dépenses supplémentaires résultant directement de la nature de l'activité ou de la prestation fournie (voir « Explications complémentaires » de l'annexe XVIII).

Toutefois, si dans le cas d'une prestation accordée à un bénéficiaire autre que l'Etat le recouvrement des dépenses engagées porte sur :

• les dépenses courantes ;

• les dépenses supplémentaires,

  dans le cas d'une prestation accordée à une autre administration de l'Etat, seules doivent être recouvrées :

• les dépenses supplémentaires.

Par ailleurs, les modalités de recouvrement des « dépenses courantes » et des « dépenses supplémentaires » engagées obéissent à des règles différentes.

2.3.1.5.1. Prestation effectuée au profit d'un bénéficiaire autre que l'Etat.

Dépenses courantes.

Le remboursement de ces dépenses doit être porté en recette au budget général de l'Etat.

En conséquence, le service ayant exécuté la mission doit transmettre un état justificatif des dépenses à l'ordonnateur dont il relève (ordonnateur principal ou ordonnateur secondaire) en vue de l'émission du titre de perception correspondant sur la ligne « recettes accidentelles à différents titres » du budget de l'Etat.

Dépenses supplémentaires.

Le remboursement effectué au titre de ces dépenses donne lieu à rattachement au budget de la défense par voie de fonds de concours.

Le service ayant exécuté la mission doit donc transmettre l'état justificatif des dépenses à l'administration centrale par l'intermédiaire des services gestionnaires sous le timbre de la direction des services financiers (DSF), bureau de l'exécution du budget (1 E) pour l'émission d'un titre de perception sur la ligne « fonds de concours » du budget de la défense.

2.3.1.5.2. Prestation effectuée au profit d'une autre administration de l'Etat.

Dépenses supplémentaires exclusivement.

Le service qui a fourni la prestation adresse à la DSF (bureau de l'ordonnancement et des recettes) un projet de bordereau d'annulation établi en 5 exemplaires, accompagné du relevé des dépenses et des pièces justificatives, au plus tard un mois après la fin de la mission.

Cette procédure permettra, après émission par le bénéficiaire de la prestation d'une ordonnance de virement de compte, l'atténuation des dépenses sur la rubrique budgétaire intéressée.

2.3.2. Coût de revient des activités des services.

2.3.2.1. Coût brut des fonctions des services (annexe XIX).

Ce compte permet de répartir les ressources inscrites au compte de frais entre les diverses fonctions exercées par le service.

2.3.2.2. Coût des activités (annexe XVI).

L'élaboration du tableau précédent a permis aux services de distinguer, parmi les différentes fonctions, celles qui constituent une contribution à des activités de production et celles qui constituent des activités de soutien.

Les activités de soutien sont finalement réparties entre les activités de production.

2.4. Compte d'amortissement et compte des charges à répartir.

Le calcul des amortissements* fait partie des outils de gestion*.

L'enregistrement en charges annuelles, au titre de l'année N, d'un investissement coûteux (alors que le matériel va servir pendant dix ans) rendrait impossible la comparaison avec l'année N — 1.

L'amortissement permet d'étaler la charge d'investissement sur la durée probable de vie de l'immobilisation* et de comparer l'année N et l'année N — 1, puisque les effets de l'investissement sont ainsi neutralisés.

2.4.1. Définition de l'amortissement.

L'amortissement s'applique aux biens dont l'emploi ou l'utilisation se répartit sur plus d'un exercice comptable (immobilisations) et dont l'utilité s'amoindrit de façon irréversible avec le temps.

La dépréciation de ces biens est constatée dans les amortissements de l'exercice.

2.4.2. Biens amortissables.

Dans sa définition des immobilisations, le plan comptable général stipule que certains biens, dont la valeur unitaire hors taxe est inférieure à un seuil réactualisé régulièrement, ou dont la consommation est très rapide, peuvent être considérés comme entièrement consommés au cours de l'exercice de leur mise en service et ne pas être classés dans les immobilisations.

Conformément à cette règle, ces biens ne font pas l'objet d'amortissement et doivent être inscrits en charges annuelles du compte de frais (ou en emplois propres du compte de liaison), au compte 60 « achats ».

2.4.3. Règles d'évaluation.

Les immobilisations sont enregistrées :

• au coût d'acquisition* (achetées) ;

• à la valeur vénale* (acquises à titre gratuit) ;

• au coût de production* (produites par le service*).

2.4.4. Durées d'amortissement.

Les durées à appliquer aux amortissements font l'objet de l'annexe XXII.

Traditionnellement, l'amortissement des véhicules pose des problèmes, en particulier aux établissements intégrés qui perçoivent des véhicules dont la durée d'affectation est variable.

Les durées d'amortissement n'entraînant pas pour les services de l'Etat d'incidences fiscales, il est possible de s'écarter des procédures applicables au secteur privé, dans la mesure où cela permet d'offrir une vision plus réaliste.

En conséquence, les établissements isolés continueront à appliquer aux véhicules les durées d'amortissement prévues à l'annexe XXII.

En revanche, les établissements intégrés et les services spéciaux pourront amortir les véhicules mis en place par la base support au prorata du nombre de kilomètres effectués dans l'année, soit l'équation suivante :

Equation 1.  

 

2.4.5. Comment traiter l'entretien et les réparations d'immobilisations.

2.4.5.1. Maintien des biens en état normal d'utilisation.

Selon le mémento Lefebvre (voir « Bibliographie »), article 1492-2 :

« Lorsque les dépenses ont pour effet de maintenir (entretien) ou de remettre en état normal d'utilisation (réparation) les immobilisations, c'est-à-dire lorsqu'elles n'augmentent pas leur valeur ou leur durée de vie, elles constituent des charges d'exploitation*. »

Ainsi, la réfection d'une toiture, les travaux de peinture, de vitrerie et de plomberie, la réfection d'un réseau électrique relèveront en principe des dépenses d'entretien.

Elles devront être inscrites en charges du compte de frais (ou en emplois propres du compte de liaison) l'année même de leur apparition et ne feront pas l'objet d'amortissements.

2.4.5.2. Augmentation de la valeur ou de la durée de vie des biens.

« Lorsque les dépenses ont pour effet, soit d'augmenter la valeur et/ou la durée de vie de l'actif existant, soit sans augmenter cette durée de vie, de permettre une diminution des coûts d'utilisation ou une production supérieure, elles peuvent être considérées comme accroissant la valeur des immobilisations et faire l'objet d'un amortissement » (mémento Lefebvre, art. 1492-3).

Dans ce cas, ces dépenses sont amorties sur la durée résiduelle* d'amortissement de l'installation principale, sans toutefois que cette durée soit inférieure à trois ans.

Si l'immobilisation principale est totalement amortie, la durée d'amortissement des travaux est fixée forfaitairement à trois ans.

Le plus souvent, il s'agira de dépenses d'agencement et d'aménagement de constructions comme l'installation d'une nouvelle chaudière ou le remplacement d'une installation de chauffage.

2.4.5.3. Grosses réparations sans effets sur la valeur ou sur la durée de vie des biens.

Ceci laisserait supposer que certaines grosses réparations*, du fait qu'elles n'ont pas pour effets d'augmenter la valeur ou la durée de vie des biens, ne peuvent être étalées dans le temps et que, de ce fait, un exercice particulier s'en trouvera déséquilibré.

En réalité, il est possible d'utiliser un autre traitement comptable que l'amortissement qui produit les mêmes effets.

En comptabilité privée, ce sera le compte :

6812 : Dotations aux amortissements des charges à répartir*.

Dans les armées, il conviendra d'inscrire ces charges au compte :

67 : Charges exceptionnelles, sous-compte 671 : Charges à répartir*,

de manière à les distinguer clairement des amortissements proprement dits.

Cette notion de « grosses réparations de nature à déséquilibrer l'exercice » est toute relative et mérite des précisions : entre dans cette catégorie chaque dépense de nature à augmenter les charges du compte de frais de plus de 10 p. 100.

2.4.6. Mode d'amortissement.

2.4.6.1. Dotations aux amortissements.

Les organismes du SMAA continueront à calculer des amortissements linéaires* qui, pour mémoire, ne font plus l'objet d'une actualisation annuelle : c'est donc la valeur d'acquisition* du bien qui permet de calculer le taux d'amortissement annuel.

Ainsi, une construction légère dont la durée de vie est évaluée à dix ans sera amortie à raison de 10 p. 100 de sa valeur d'acquisition par an.

La date de départ de l'amortissement est la date de mise en service du bien.

La première annuité d'amortissement doit être réduite « prorata temporis » pour tenir compte de la période écoulée entre le début de l'exercice et la date de mise en service.

Normalement, le « prorata temporis » s'apprécie en jours.

Symétriquement, la dernière annuité d'amortissement est réduite par rapport à la dotation complète de l'annuité « prorata temporis » pratiquée sur l'exercice d'acquisition.

2.4.6.2. Charges exceptionnelles à répartir.

La méthode de calcul sera la même pour les grosses réparations sans effets sur la valeur ou la durée de vie mentionnées au paragraphe 5.3 qui s'inscrivent au sous-compte 671 « Charges à répartir ».

2.4.7. Présentation.

2.4.7.1. Comptes d'amortissement.

Le modèle de tableau à remplir figure en annexe XX. Quatre tableaux distincts seront produits :

• Tableau I. Infrastructure.

• Tableau II. Equipements de production.

• Tableau III. Matériel informatique.

• Tableau IV. Véhicules.

2.4.7.2. Compte des charges à répartir.

Le modèle de tableau à remplir figure en annexe XXI.

2.4.8. Investissements.

Les investissements de l'année en infrastructure et équipements de production, véhicules et matériel informatique du titre V sont communiqués selon les modèles des annexes XXIII-A et XXIII-B.

Les investissements non amortissables sont inscrits totalement en charges du compte de frais élaboré au titre de la même année ; les investissements amortissables apparaissent chaque année dans le compte de frais pour la valeur de la dotation annuelle aux amortissements.

2.5. Compte de frais des organismes d'administration centrale (annexe XXIV).

Le compte de frais des organismes d'administration centrale est un compte simplifié comportant :

• des charges de fonctionnement courant ;

• des frais de personnel.

2.5.1. Charges de fonctionnement courant.

Financées sur l'article 34.01.10, elles sont communiquées par la SDAF.