L' Instruction 201 /DEF/MMGA du 05 mars 1991 expose les principes retenus pour l'élaboration de la comptabilité organique du ministère de la défense.

Elle présente également, dans son chapitre 4, la méthodologie à suivre pour le calcul du coût des actions de formation, lequel nécessite désormais la mise en œuvre d'un système complexe de saisie des indicateurs.

La présente instruction provisoire a pour objet de présenter les différents indicateurs et d'en expliciter l'utilisation. Elle sera utilisée pour le calcul des coûts de formation à partir de l'exercice comptable 1995.

1. Généralités et définitions

1.1. Généralités.

1.1.1. L'établissement d'un compte organique.

L'établissement d'un compte organique (CO) est étroitement lié à la définition d'un centre de responsabilité qui est, pour la présente instruction, une unité élémentaire à mission école. Entrent dans cette catégorie les groupements instruction (GI), les écoles (EFISO, EAC, EPAA, EAT, EORAA, ETSAA, EETAA), les escadrons mobiles d'instruction (EMI) mais également les centres d'instruction (CICDA, EIRGE, CIEH, CIET, CITAC) et le GIFCA non spécifiquement rattachés au commandement des écoles de l'armée de l'air (CEAA) ainsi que le CESA 00335. Le CEAA arrête la liste des unités dont il a la charge de calculer les coûts des actions de formation. L'état-major de l'armée de l'air fixe, pour sa part en annexe 1, la liste des unités non subordonnées au CEAA ayant vocation à dispenser l'instruction.

1.1.2. Les comptes des écoles.

Les comptes des écoles doivent conduire, en particulier, à déterminer les coûts de formation. Ces coûts comprennent :

• les coûts supportés directement par l'école, extraits des comptes organiques de la base aérienne (dépenses imputées directement et prestations des services) ;

• des soutiens reçus d'autres comptes organiques, notamment les concours d'activité (mise à disposition de personnel ou de matériels par exemple).

Les charges d'amortissement des matériels aéronautiques (et autres matériels RVS) peuvent être progressivement ajoutées aux dépenses de maintien en condition définies par les CO. Il devient alors possible de déterminer le coût global de chaque action de formation. Ces dépenses d'amortissement devront cependant être individualisées par action de formation et être isolées pour faciliter la consolidation des comptes de formation avec les comptes organiques.

Les comptes organiques intégrant déjà le titre V de l'infrastructure, il n'est pas nécessaire de créer un tableau d'amortissement pour cette catégorie de coût à moins que l'on ne souhaite lisser ce type de charge.

Chaque compte fournisseur doit signaler au bénéficiaire la nature et le montant des prestations ou des soutiens fournis.

L'ensemble de ces dispositions se situe dans le seul cadre du budget de la défense. Il est donc exclu de rechercher les soutiens apportés par d'autres organismes ou institutions (autres ministères, gouvernements étrangers …). En revanche, les stagiaires détachés par d'autres armées ou pays étrangers sont comptabilisés à leur coût propre dans les calculs, au même titre que les stagiaires de l'armée de l'air, puisqu'ils contribuent à consommer des ressources du budget air de la défense.

1.2. Cycle de formation.

1.2.1. Le cycle de formation

(CF) correspond à une durée d'études autonome, sanctionnée ou non par un degré de qualification (diplôme, certificat, brevet, etc.). Il prend la forme de cours et de stages dont certains peuvent être très brefs (stages de quelques jours) et d'autres longs (école de l'air : trois ans). Au cours d'une même année civile, et selon la durée et la succession des promotions, le cycle de formation peut être parcouru partiellement (école de l'air dont l'année scolaire s'étend de septembre à août de l'année suivante) ou totalement plusieurs fois (plusieurs sessions organisées pendant l'année). De la même façon, certains stages courts peuvent s'étaler sur deux années civiles.

Dans le cas des lycées et collèges, le cycle de formation correspond à l'année scolaire, la sanction de cette année scolaire étant le passage dans la classe supérieure.

Les cycles de formation longs sont en général destinés à l'instruction du personnel en début de carrière. Les élèves sont, le plus souvent, affectés à l'école et rémunérés par elle. La dénomination de « stage » correspond à des enseignements de plus courte durée, dispensés en cours de carrière et en dehors de l'unité d'affectation. Le stagiaire continue en général à être rémunéré par son corps d'origine.

1.2.2. Pour l'analyse des coûts,

chaque formation importante (en durée, coût, effectifs, etc.) doit faire l'objet d'une individualisation dans une cellule spécifique. Pour d'autres formations, il pourra être procédé à des regroupements au sein d'une même ligne lorsqu'elles sont de courte durée ou s'adressent à des effectifs réduits, et en particulier lorsqu'elles ont une finalité commune.

En matière de durée et de coût, il faut distinguer les cycles de formation dont la longueur est supérieure à un an de ceux inférieurs à l'année :

• pour les CF supérieurs à un an, le cycle correspond à la formation en plusieurs années des officiers de l'armée de l'air (trois ans pour l'école de l'air, deux ans pour l'école du commissariat de l'air et certaines spécialités de l'école militaire de l'air). Pour faciliter les calculs de coûts et de durée tout en restant au sein du même exercice comptable on décompose le cycle de formation en formations d'un an (ou fraction complémentaire d'année). Ainsi, le cycle de formation de l'école de l'air se décompose en :

  • formation 1 : EA1 (1re année) durée 1 an ;

  • formation 2 : EA2 (2e année) durée 1 an ;

  • formation 3 : EA3 (3e année) durée 1 an.

  La durée du cycle est égale à :

  DC = d1 + d2 + d3 = 3 ans

  Le coût du cycle est alors égal à :

  CC = c1 + c2 + c3

  On assimile ainsi la durée totale du cycle (DC) et la durée d'enseignement annuel (DEA) qui s'y rapporte, le coût du cycle (CC) et le coût d'enseignement annuel (CEA) qui lui est relatif ;

• pour les CF de durée inférieure à l'année, le cycle consiste par exemple à former en 14 semaines des élèves sous-officiers à l'EFISO. S'il se déroule trois sessions de ce CF, de durées d1, d2, d3, (en principe égales), et de coûts c1, c2, c3, pendant l'exercice considéré, la durée du cycle est alors :

  Equation 1. durée du cycle

   

  le coût du cycle devient :

  Equation 2. coût du cycle

   

L'annexe 2 précise la définition des indicateurs en usage dans les écoles et notamment des indicateurs de durée et de coût.

1.3. Durée d'enseignement annuel.

Le cycle de formation ne coïncide pas, en général, avec l'exercice (année civile), il faut distinguer sa durée de celle des enseignements annuels qui lui correspondent.

Pour une formation de trois mois dispensée à 3 reprises pendant l'année, la durée du cycle (DC) est de trois mois, la durée d'enseignement annuel (DEA) est de neuf mois (pour autant que les trois sessions se tiennent tout entières à l'intérieur de l'exercice).

Pour une formation de deux ans dispensée une seule fois à des promotions successives la durée du cycle est de vingt-quatre mois ; la durée d'enseignement annuel est de vingt-quatre mois aussi puisque cohabitent en permanence à l'école deux promotions successives, l'une d'anciens, l'autre de nouveaux.

L'annexe 2 précise le détail du calcul.

On notera par ailleurs que les durées ainsi calculées se réfèrent au temps d'affectation ou de présence ; peu importe, en première analyse, que ce temps soit consacré pour partie à des permissions ou à des activités sans profit pour la formation.

1.4. Effectifs en formation (année n).

Les effectifs en formation sont caractérisés par plusieurs indicateurs (cf. ANNEXE 2), qui peuvent être examinés à l'occasion d'un exemple simple correspondant aux hypothèses suivantes :

• quatre stages pour l'année recevant respectivement X, Y, Z, W élève ;

• durée du stage : d jours ;

• les quatre stages sont tout entiers inclus dans l'exercice (année civile) ;

• les élèves ont le même grade et la même ancienneté (donc la même rémunération).

1.4.1. L'effectif annuel des admis,

EAA, mesure le nombre d'élèves qui, dans l'exercice, ont été admis à commencer la formation. C'est la somme des effectifs en début de scolarité ou de stage. Dans l'exemple, on a : EAA = X + Y + Z + W.

L'effectif des sorties annuelles de formation (ESA) mesure le nombre des élèves qui, dans l'exercice, ont terminé leur période de formation, qu'ils aient ou non été diplômés.

On peut compléter ces indicateurs annuels par des indicateurs spécifiques à une promotion (définie en annexe 6) ou à un cycle de formation (cas de reports dans l'intégration d'un cycle de perfectionnement par exemple).

1.4.2. Le nombre de journées d'élève

par an (NJEA) représente le produit du nombre total d'élèves par le nombre de jours pendant lesquels un enseignement a été dispensé. Cet indicateur caractérise une formation et par sommation le cycle de formation ou l'école toute entière.

S'il n'y a pas eu d'éliminations (cas le plus simple) on a :

NJEA = d*X + d*Y + d*Z + d*W

S'il y a eu des éliminations on établira un décompte séparé du nombre de journées non suivies par les élèves éliminés : le nombre de journées d'élèves éliminés (NJEE). On prendra alors :

NJEA = d*X + d*Y + d*Z + d*W - NJEE

Si 10 élèves ont été éliminés le 20e jour d'un stage de 90 jours.

NJEE = 10 (90 - 20) = 700.

1.4.3. Le nombre d'élèves diplômés

annuellement (correspondant à l'indicateur EDA : effectif diplômé dans l'année) est le nombre de qualifications délivrées dans l'exercice par la direction des études ou par son intermédiaire. C'est en quelque sorte l'évaluation de la « production » de l'école pour les formations donnant lieu à la délivrance d'une qualification. Cet indicateur exclut les élèves qui, sans avoir été éliminés en cours de stage, n'ont pas reçu cette qualification mais éventuellement une qualification de niveau inférieur ; ils devraient alors, en toute logique, être imputés à un autre cycle de formation.

Pour des raisons pratiques on utilisera l'indicateur EDA même dans les cas où la formation n'est pas, à proprement parler, sanctionnée par la délivrance d'une qualification. On prendra alors EDA = ESA.

1.5. Cas particuliers.

Deux cas sont à envisager selon que la durée du cycle de formation est inférieure ou égale à une année.

1.5.1. Pour les formations à cheval sur deux exercices

(années civiles) dont la durée du cycle est inférieure à l'année, le calcul du nombre de journées d'élève par an est modifié ; on ne prend en compte que la durée s'étendant sur l'exercice étudié.

1.5.1.1. Application.

Une formation voit se succéder durant l'exercice n quatre stages dont la durée individuelle est identique : d.

• le premier accueille X élèves admis au cours de l'exercice n-1, il leur reste b jours de formation à recevoir pendant l'exercice n ;

• le deuxième et le troisième accueillent respectivement Y et Z élèves qui achèvent leur stage dans l'exercice n.

• le quatrième accueille W élèves qui ne recevront qu'une partie de leur formation pendant les c derniers jours de l'exercice n.

Figure 1. Quatre stages X, Y, Z, W

On a :

EAA = Y + Z + W

NJEA = b*X + d*Y + d*Z + c*W - NJEE

NJEE est égal au cumul des journées perdues tout au long le seul exercice n par les élèves exclus de chacun des stages.

1.5.2. Pour les cycles de formation

s'étendant sur plusieurs exercices (le rythme étant généralement celui de l'année scolaire), le calcul est effectué par année d'école puis, par addition, on obtient le NJEA du cycle.

1.5.2.1. Application.

Le présent exemple peut s'appliquer à l'école du commissariat de l'air. Un cycle de formation s'étale sur deux années ; la rentrée à lieu chaque 1er septembre. Au cours d'un exercice se succèdent donc trois promotions P 1, P 2, P 3 dans le cycle de formation.

L'évolution des effectifs par promotion et année d'école est la suivante :

On obtient :

NJEE 1 est le cumul du nombre de journées élèves éliminés pour les deux promotions qui se sont succédées en première année dans une même formation. NJEE 2 correspond, de la même façon, au nombre de journées élèves éliminés au cours de la seconde année dans une même formation.

1.6. Personnel d'encadrement.

1.6.1.

Le personnel d'encadrement comprend l'ensemble des civils et des militaires individuellement chargés d'une mission de formation, quel que soit leur grade ou leur niveau hiérarchique. On y trouvera donc :

• les enseignants dispensant des cours théoriques et pratiques (moniteurs de travaux pratiques, de pilotage, répétiteurs, professeurs, etc.) même s'ils sont constitués en pool commun à plusieurs de formations (le personnel participant de façon marginale aux missions de formation n'est pas compté dans l'encadrement) ;

• les moniteurs de sport seront, dans toutes les écoles, considérés comme appartenant à l'encadrement, même si leur enseignement s'adresse également au personnel permanent de l'école ;

• le personnel chargé de la formation générale et militaire et de l'encadrement d'une promotion (ex : fonction d'instruction du brigadier à l'école de l'air) ;

• le personnel chargé du suivi général des élèves et stagiaires, lorsqu'il est affecté individuellement à une ou plusieurs formations (ex. : officiers ou sous-officiers permanents assurant les fonctions de chef de stage ou de promotion).

1.6.2.

Ne sont pas, en revanche, comptés dans le personnel d'encadrement :

• le commandement de la base aérienne qui appartient aux moyens généraux ⁽¹⁾ ;

• les organismes de support de l'école : GER MaC, service de restauration et d'hôtellerie, moyens opérationnels, service médical… ;

• les services appartenant à l'école, dont le personnel n'est pas chargé individuellement d'une mission de formation (cas notamment du GMMTS ou du GERMaS et du commandement du GI ou de l'école) appartiennent aux moyens particuliers ;

• les organismes ou services de l'école chargés du suivi administratif des élèves et stagiaires, sans distinction de leurs cours ou stages (ex. : services administratifs et bureau personnel de la base) ; ces organismes appartiennent aux moyens généraux.

1.6.3.

Au point de vue comptable, le personnel d'encadrement sera affecté, dans sa grande majorité, au centre de coût « missions de formation » (voir ci-dessous), et exceptionnellement (enseignants et moniteurs en pool) aux moyens particuliers.

On définit d'autre part (voir ANNEXE 2) un « effectif annuel des cadres », (EAC), effectif total du personnel d'encadrement travaillant durant l'exercice au profit de la formation considérée. Il inclut le personnel d'encadrement affecté exclusivement à cette formation, auquel on ajoute le personnel d'encadrement ressortissant au centre « moyens particuliers. » Quel qu'il soit, le personnel d'encadrement est rattaché à une formation pour le temps qu'il lui consacre ; son effectif est donc calculé à partir du nombre de journées de cadres par an (NJCA), que l'on divise par la durée d'enseignement annuel (DEA). Par ailleurs, le NJCA permet de calculer facilement le taux d'encadrement des élèves (TEE), puisqu'il suffit de le diviser par le NJEA.

Le TEE et l'EAC peuvent être spécifiés par promotion ; leur évaluation est, dans ce cas, évidemment plus simple, sauf dans le cas de cadres arrivant en cours de formation ; il convient alors de passer à nouveau par le calcul du NJCA.

Du personnel appartenant aux moyens généraux ou aux missions hors formation peut participer de façon marginale (moins de 50 p. 100 de son temps) aux cycles de formation ; on ne l'y comptabilisera pas. En revanche, si sa participation individuelle dépasse 50 p. 100 de ses horaires, il se verse dans le personnel d'encadrement et dans les centres missions de formation ou moyens particuliers, et sa participation aux différentes formations sera calculée selon les règles ci-dessus.

On notera par ailleurs que si le personnel d'encadrement est considéré indépendamment de son-grade, il est demandé de distinguer le personnel d'active (officiers, sous-officiers), le personnel appelé, et le personnel civil.

Enfin, on calculera un EAC pour l'ensemble de l'école, tous cycles confondus.

Les unités support implantées sur la BA école sont considérées comme des soutiens reçus par l'unité chargée de dispenser l'instruction. Ces soutiens peuvent être presque exclusivement orientés vers l'école (BA 701 de Salon-de-Provence) ou répartis au profit des unités opérationnelles et d'instruction en cas de pluralité de missions au sein d'une même base aérienne (BA 116 de Luxeuil ou BA 702 d'Avord).

2. Calcul des coûts de formation.

Le calcul des coûts de formation vise à passer des charges globales et annuelles de l'école, que sont les comptes organiques, aux charges qu'il faut consentir pour chaque type d'enseignement. Ce calcul utilise les méthodes de la comptabilité analytique :

• la fonction formation constitue la « production » ;

• l'école est décomposée en cellules de coûts « indirectement productives » (commandement, services administratifs par exemple) et « directement productives » (formations dispensées) ;

• enfin, les charges des premières sont imputées aux secondes par ventilation pour obtenir un coût complet.

On peut remarquer que cette démarche peut être adaptée au calcul de coûts de fonctions telles que l'alimentation ou l'entretien du matériel.

2.1. Les centres et cellules de coûts.

Les centres de coûts sont des sous-ensembles de l'école ayant une vocation commune : soutien général, soutien particulier, mission hors formation et missions de formation. Ils sont subdivisés en cellules de coûts permettant une analyse plus fine des missions et des moyens.

2.1.1. La décomposition en cellules de coûts.

La décomposition en cellules de coûts répond à un double souci :

• répartir sur elles les charges globales de l'école,

• imputer le coût des cellules indirectement productives à celui des cellules directement productives.

Une cellule est donc définie par sa mission et par les moyens dont elle est dotée (personnel, matériels, infra) pour l'accomplissement de cette mission. Chaque cellule est caractérisée par :

• son rôle dans la fonction formation, qui détermine à quel centre de coûts elle appartient ;

• sa taille qui ne doit être ni trop petite car cela en multiplierait le nombre, ni trop grande car son imputation précise et fidèle serait difficile ;

• sa clef de répartition par laquelle son coût sera imputé, si elle est indirectement productive.

Les textes définissant les missions, l'organisation et les moyens ainsi que les organigrammes permettent de passer de l'organisation administrative à l'organisation comptable par le biais des cellules de coûts. Tout organisme ou élément de l'école doit appartenir à une cellule de coûts.

Chaque cellule de coûts recueille les charges (personnel, fonctionnement et activité, équipement et infrastructure) directement supportées pour son fonctionnement pendant une année civile.

2.1.2. Les missions de formation.

Le centre missions de formation regroupe toutes les cellules de coûts de formation. Celles-ci dans le cadre de leur mission sont définies par les moyens nécessaires à un enseignement, ou groupe d'enseignements, dispensé en vue de l'obtention d'un diplôme (brevet ou certificat).

Quand une formation est dispensée à des élèves n'appartenant pas à l'armée de l'air, elle doit être isolée dans une cellule de coûts particulière.

Selon que la durée du cycle de formation est inférieure ou supérieure à douze mois, la cellule des coûts formation recueille les charges annuelles :

• soit des cycles de formation qui se sont succédés dans l'année civile (par exemple 3 cours de brevet élémentaire de 3 mois chacun) ;

• soit d'une année (ou fraction complémentaire d'année) du cycle de formation (par exemple 2e année de l'école militaire de l'air pour les officiers mécaniciens).

Les cellules formation bénéficient du soutien des moyens généraux et particuliers.

2.1.3. Les missions hors formation.

Ce centre regroupe les cellules de coûts hors formation ; celles-ci sont définies par les moyens de l'école utilisés pour l'accomplissement d'une mission autre que la formation des élèves [par exemple : escadre de chasse, bureau air information, centre d'instruction militaire (CIM)…]. Ce centre de coûts peut ne pas exister.

Le recensement et le regroupement en cellules hors formation des missions secondaires de l'école est parfois fastidieux, mais il est indispensable pour que les coûts de formation ne supportent pas de charges indues et pour que la part des moyens de l'école non consacrée à la formation soit objectivement surveillée.

Ces cellules bénéficient du soutien des moyens généraux et particuliers.

2.1.4. Les moyens particuliers.

Ce centre regroupe les cellules de coûts « moyens particuliers » ; celles-ci sont définies par les moyens de l'école qui apportent un soutien seulement aux centres missions de formation et missions hors formation.

Les principales cellules sont constituées par les groupes de maintenance des matériels techniques spécialisés (GMMTS), la direction des groupements écoles et d'instruction, les cours communs à plusieurs formations (sports ⁽²⁾, tir…) ; elles partagent leur activité entre les formations et les hors formation.

Les cellules moyens particuliers sont soutenues par les moyens généraux.

Ce centre de coûts peut ne pas exister.

2.1.5. Les moyens généraux.

Ce centre regroupe les cellules de coûts « moyens généraux » qui sont définies comme les moyens de l'école ne participant pas de façon directe à la formation mais assurant le soutien général de toutes les autres cellules de coûts.

Le commandement de la base aérienne, les moyens généraux, les moyens opérationnels, les moyens techniques, les services administratifs et médicaux appartiennent aux moyens généraux de l'école.

Ce centre existe obligatoirement.

2.2. Eléments de répartition des charges des cellules de coûts.

2.2.1. Les retraitements.

• a).  Pour calculer des coûts de formation avec et sans charges élèves, il est nécessaire d'isoler les RCS des élèves, que ceux-ci soient affectés ou non. En effet, les RCS des élèves sont souvent les charges les plus importantes et les plus faciles à isoler.

• b).  Plutôt que d'imputer les investissements importants (infrastructure, équipements de simulation) à leur valeur d'acquisition des comptes organiques ce qui provoque des variations brutales et non fidèles des coûts de formation, il est recommandé de leur substituer une annuité d'amortissement.

Cette procédure est plus conforme à la réalité économique car les investissements ne sont pas consommés en totalité dans l'année de leur délivrance mais dans une période déterminée.

En règle générale, on pratique l'amortissement linéaire sur la durée de vie estimée du matériel (5 ans pour l'informatique, 10 ans pour les véhicules de la gamme commerciale, 25 ans pour les aéronefs). Cette durée est approximative et peut être adaptée à chaque situation.

2.2.2. Définition des effectifs.

• a).  Parce que les charges de personnel sont les plus importantes dans une école (80 p. 100 du compte organique de la BA 721 de Rochefort par exemple) et parce que la répartition des charges entre les cellules de coûts, d'une part, et l'imputation des moyens généraux et particuliers, d'autre part, se font souvent par le biais de clefs de répartition fondées sur des effectifs, la connaissance précise des effectifs réels par cellule est primordiale pour le calcul des coûts de formation.

  Lorsque du personnel permanent a une activité qui relève de cellules différentes il est comptablement réparti entre elles au prorata du temps passé.

  Le personnel doit être compté pour la durée effectivement passée dans le grade (par exemple un capitaine promu commandant le 1er avril puis muté le 1er juillet sera compté pour 0,25 capitaine et 0,25 commandant). Cette précision est nécessaire pour assurer la cohérence avec le compte organique qui enregistre les RCS réelles.

  L'exploitation de ce recensement, entreprise soit en continu (de préférence), soit dès la fin de l'année dont on veut calculer les coûts de formation, permet de déterminer les clefs de répartition fondées sur les effectifs sans attendre la réception des comptes organiques.

• b).  Les effectifs élèves utilisés pour les clefs de répartition sont définis comptablement ⁽³⁾ par année civile. Ils peuvent donc sensiblement différer de ceux que suivent, par promotion, les directions de l'instruction.

  Pour répartir certaines charges de fonctionnement on peut utiliser le nombre moyen journalier d'élèves (NMJE) qui répartit fictivement sur l'année civile toute entière la présence d'élèves :

  • qui n'est pas toujours constante (des éliminations peuvent se produire pendant l'année de formation) ;

  • qui n'est pas toujours continue (les cycles de formation d'une durée inférieure à un an sont parfois séparés par une période sans élèves).

  Le NMJE est le quotient du NJEA par 365 (jours).

2.2.3. Valorisation des cellules.

La valorisation des cellules de coûts se fait soit en affectant directement, soit en ventilant, les charges globales de l'école.

• a).  L'affectation directe des charges doit être préférée à la répartition car le coût ainsi déterminé est incontestable parce que constaté.

  On peut facilement affecter les charges correspondant à des droits individuels : RCS, l'habillement et alimentation ; le coût résulte du produit d'un taux par un effectif.

  Pour d'autres charges individualisables, il faut monter une organisation administrative qui permette le recueil et l'affectation directe aux cellules grâce notamment à l'informatique ; une part importante du budget de fonctionnement est ainsi affectable (déplacements par exemple).

• b).  La ventilation (ou répartition) concerne les charges qui ne peuvent être affectées directement, on passe de la charge globale de l'école à celle de la cellule par le biais d'une clef de répartition qui n'est jamais parfaite.

  La clef de répartition est construite à partir des indicateurs physiques qui paraissent les plus pertinents.

  Il faut réserver aux charges de personnel les clefs fondées sur les effectifs et aux travaux neufs et entretien immobilier celles fondées sur la répartition des surfaces bâties.

  La répartition de l'EPM dépend de la nature du matériel :

  • pour les aéronefs, ce sont les heures de vol ;

  • pour des véhicules on pourra utiliser le kilomètrage pondéré ou la consommation de carburant.

  Il en est de même pour les dépenses de carburants aéronautiques qui seront ventilées aux prorata du nombre d'heures de vol.

  Les dépenses de chauffage et d'électricité peuvent, suivant les cas, faire l'objet de ventilation au prorata de la surface batie ou, si cette clé n'est pas représentative, au prorata des effectifs ou toute autre clé jugée plus pertinente.

  La mise en place de clés de ventilation est fondamentale car elle conditionne la fiabilité et la crédibilité des résultats. Il est de l'intérêt de tous que ce travail initial soit effectué avec le maximum de soins car il sera repris les années suivantes avec les seuls ajustements nécessaires.

2.3. L'imputation progressive.

Quand toutes les cellules de coûts sont valorisées, il faut procéder à une imputation progressive des moyens généraux puis des moyens particuliers et enfin ajouter les soutiens reçus pour obtenir les coûts complets des cellules formation et hors formation (cf. ANNEXE 3).

2.3.1. L'imputation des moyens généraux.

L'imputation de chaque cellule des moyens généraux traduit le soutien général qu'elle fournit aux cellules des autres centres de coûts.

Les clefs de répartition doivent être déterminées à partir d'indicateurs d'activité dont le choix est délicat :

• parce que les coûts à imputer sont importants (le centre moyens généraux représente environ 30 p. 100 du coût d'une école) ;

• parce qu'il est difficile, à moins de multiplier les cellules moyens généraux par un découpage fin, d'isoler un indicateur d'activité parfaitement représentatif de l'activité de la cellule.

Il faut éviter l'utilisation systématique des clefs de répartition à base d'effectifs car le lien entre effectif et activité n'est pas évident. Le commandement de la base peut correspondre à ce type de clé qui, en revanche, ne pourra s'appliquer aux moyens techniques et opérationnels. Tout au plus peut-on suggérer les clés de répartition suivantes :

• nombres de mouvements avions pour les moyens opérationnels ;

• nombre de dossiers administratifs traités pour les services administratifs ;

• réparations des matériels communs pour le GERMaC (valorisation par PROGERMaC) ;

• nombre de kilomètres parcourus pour l'ESGx ;

• nombre d'actes médicaux pour le service médical.

Les moyens généraux peuvent être répartis au prorata des effectifs moyens annuels constatés si aucune clé satisfaisante n'a été trouvée.

Mais il est évident que la qualité des clés ne dépend que du sérieux avec lequel elles ont été préalablement définies. Localement, certaines bases peuvent posséder des éléments permettant une affectation précise de certaines dépenses qui permettront d'éliminer ou, tout au moins, de réduire l'incidence de ventilations parfois hasardeuses.

2.3.2. L'imputation des moyens particuliers.

Cette imputation obéit aux mêmes règles générales que celle des moyens généraux.

Les indicateurs d'activité sont cependant plus faciles à trouver :

• heures de cours dispensées ;

• nombre de formations à coordonner ;

• heures de travail pour les GMMTS.

Lorsqu'un GMMTS est chargé de la maintenance d'un seul type d'aéronef et au seul profit de l'école, ses charges peuvent être ventilées au prorata des heures de vols. A défaut, il ne faudra imputer à l'école que la part de travail qui lui revient le reste étant réparti aux abonnés (autres missions de la base, unités abonnées…).

A ce niveau, il est important de savoir que les moyens particuliers abondés d'une quote-part des moyens généraux représentent souvent près de la moitié du coût de l'école ce qui justifie pleinement l'importance accordée à la mise en place de clés adaptées et représentatives de l'activité de chacun des moyens de soutien de l'école.

2.3.3. Prise en compte des soutiens reçus.

Les soutiens reçus par les écoles, le plus souvent des transferts d'activité, doivent être ajoutés à ce stade de l'élaboration des coûts, et répartis entre les cellules formation au prorata de l'activité offerte.

2.4. Calcul et interprétation d'indicateurs.

2.4.1. Les indicateurs de coût.

• a).  Le coût annuel d'une cellule de formation, présenté avec ou sans charges élèves, correspond aux indicateurs CEAE et CEA de l'annexe 4 ; leur complémentarité permet d'affiner les analyses.

• b).  A partir du coût d'enseignement annuel (CEA ou CEAE) on peut établir différentes présentations des coûts :

  • Equation 3. le coût du diplôme

     

  • Equation 4. le coût de la journée de formation

     

  • Equation 5. le coût journalier unitaire (par élève)

     

  • le coût d'un cycle de formation par diplômé en additionnant les CEA des formations constituant le cycle et en divisant par l'effectif des diplômés (ED).

• c).  Diverses analyses sont possibles :

  • l'analyse temporelle est la plus simple : on cherche à expliquer les variations de coût d'une année à l'autre ;

  • une autre analyse intéressante consiste à comparer, une année donnée, les coûts unitaires de journée (par élève) de formations présentant des similitudes (par exemple les différentes écoles d'officiers, les brevets ou certificats techniques). En décomposant les coûts et en les rapportant à un élève on peut comparer ce qui est comparable : les coûts d'encadrement et de fonctionnement général, et en tirer des conclusions sur l'organisation la plus économique.

2.4.2. Les indicateurs d'activité, de résultat.

L'annexe 2 propose un certain nombre d'indicateurs d'activité et de résultats. Chaque commandement choisira ceux qui lui paraissent devoir être surveillés particulièrement.

Si certains indicateurs, déterminés comptablement, peuvent paraître faire double emploi avec ceux que suivent les directions des études, il n'en est rien car ils sont, en fait, complémentaires. Les indicateurs que propose cette instruction, pour la plupart relatifs à l'année civile, sont différents de ceux qui décrivent les promotions ou les cours. Leur rapprochement peut mettre en évidence ou relativiser des problèmes d'effectifs.

2.4.3. Commentaire d'accompagnement.

La production des coûts et indicateurs n'est pas un but en soi, elle permet seulement de mieux comprendre le fonctionnement d'une école et d'adapter son organisation et ses moyens à ses missions.

C'est pourquoi il est indispensable que la présentation des coûts et indicateurs soit accompagnée par un commentaire du commandant de l'école ou du directeur des études visant à expliciter les écarts ou évolutions significatives des indicateurs ou des coûts.